Valstybinis auditas
5 (100%) 1 vote

Valstybinis auditas

TURINYS

1. ĮVADAS ………………………………………………………………………………………………………. 3 p.

2. AUDITO REIKŠMĖ IR BŪTINUMAS ………………………………………………………… 6 p.

2.1. Audito reikšmė ……………………………………………………………………………………………… 6 p.

2.2. Audito būtinumas ………………………………………………………………………………………….. 7 p.

3. AUDITO SĄVOKA IR TIKSLAI …………………………………………………………………. 9 p.

4. AUDITO RŪŠYS …………………………………………………………………………………………. 13 p.

5. AUDITO STRUKTŪRA ………………………………………………………………………………. 18 p.

5.1. Audito aplinka ………………………………………………………………………. 18 p.

5.2. Apskaita audito procese …………………………………………………………………………………. 19 p.

5.3. Audito stadijos ………………………………………………………………………………………………. 20 p.

5.4. Audito planavimo schema ………………………………………………………………………………. 22 p.

5.5. Audito darbo dokumentai ……………………………………………………………………………….. 24 p.

5.6. Audito išvados ………………………………………………………………………………………………. 25 p.

6. TARPTAUTINIO AUDITO REIKŠMĖ ……………………………………………………….. 27 p.

6.1. Tarptautiniai audito standartai …………………………………………………………………………. 28 p.

7. AUDITO ĮMONĖS IR JŲ VEIKLA ……………………………………………………………… 30 p.

7.1. Tarptautinių audito įmonių “karas” ………………………………………………………………….. 32 p.

7.2. Audito įmonių organizacinės struktūros …………………………………………………………… 32 p.

7.3. Tarptautinės audito įmonės Lietuvoje ………………………………………………………………. 33 p.

8. AUDITAS IŠVYSTYTOSE RINKOS ŠALYSE……………………………………………… 35 p.

9. IŠVADOS …………………………………………………………………………… 38 p.

10. LITERATŪRA ……………………………………………………………………………………………. 39 p.

11. PRIEDAI …………………………………………………………………………… 40 p.

1. ĮVADAS

Audito atsiradimo pradžia siekia tuos laikus, kai pirmą kartą išsiskyrė interesai tų, kas tiesiogiai valdo įmonę, ir tų kas finansuoja veiklą. Tuo pačiu metu pradėjo atsirasti akcininkų bendrovės, tad auditorius tapo “ visuomeniniu kontrolieriumi “, tikrinančiu kompanijos valdybos išorinę atskaitomybę ir atstovaujančiu interesams šalių, kurios suinteresuotos, kad buhalteriniai rodikliai būtų patikimi. Jau 19 a. susiformavo tie skiriamieji bruožai, kurie apibūdina auditorių šiandien. Tačiau kaip mokslinė praktinė sritis susiformavo tik 19 a. pabaigoje, kai susiklostė atitinkamos ekonominės sąlygos, kai kapitalu pradėjo disponuoti daugelis didelių ir mažų firmų bei privačių asmenų. Tada, norint pritraukti akcinį kapitalą, tapo būtina patvirtinti savo ekonominės informacijos sistemos realumą ir teisingumą. Tokią garantiją ir pradėjo teikti vadinamieji viešieji visuomeninai buhalteriai. Tikroji audito atsiradimo data yra laikoma 1854 m., kai Edinburgo buhalterių sąjungai buvo suteiktas karališkas statusas. Tačiau tikroji audito tėvynė yra Didžioji Britanija. Didžiausią indėlį plėtojant auditinę veiklą įnešė ir dabar gyvuojantys institutai: Anglijos ir Velso privilegijuotų buhalterių institutas (The Institute of Chartered accountants in England an Walls), Škotijos privilegijuotų buhalterių institutas (The Institute of Chartered accountants in Scotland) ir Airijos privilegijuotų buhalterių institutas (The Institute of chartered accountants in Ireland) Pirmosios pasaulyje apskaitos organizacijos pradėjo kurtis Škotijoje 1853 m. 19a. viduryje pradėjo kurtis įvairios akcinės bendrovės. Toks buhalterio profesijos įvardijimas rodė jos reikšmingumą, naują buhalterio kvalifikacinį lygį, netgi jo prviligijuotą padėtį. Lietuvoje buhalterio ir auditorio asoviacija įkurta 1990 m. rugsėjo mėn. Auditas yra viena iš šiuolaikinės Lietuvos ekonominės kontrolės sistemos grandžių. Ši grandis yra kūrimosi stadijoje tiek praktinės veiklos, tiek jos reglamentavimo, tiek specialios literatūros požiūriu. Audito Lietuvos Respublikoje nuostatai nustato auditoriaus ir audito įmonės sąvoką, audito atlikimo tvarą, rezultato įforminimą ir atsakomybę.

Kaip matome auditas egzistuoja jau pakankamai ilgai. Kai XIX a. viduryje pradėjo steigtis įvairios akcinės bendrovės. Apsukriausi šių bendrovių vadovai, su pasamdytais buhalteriais sąmoningai apskaičiuodavo didelius pelnus ir dividendus. Tuo “pakeldami” akcijų kainą biržoje. Po to šias akcijas parduodavo už nerealią kainą. Todėl Europos
šalių vyriausybės, siekdamos užkirsti kelią nesąžiningiems sandėriams, pradėjo reguliuoti apskaitos darbuotojų profesinę veiklą. Tai buvo vienas iš veiksnių reikalingų auditui atsirasti. Audito atsiradimas tiesiogiai surištas su interesų išsiskyrimu tų kurie tiesiogiai valdo įmonę (administracija) ir tų kurie nori investuoti savo pinigus į imonę. Investitoriai nenorėjo ir negalėjo pasitikėti ta informacija kurią pateikia administracija. Reikėjo, kad šią informaciją patvirtintu nepriklausomas ekspertas gerai nusimanantis apskaitoje. Kadangi priimant sprendimą pirkti ar parduoti vertybinius popierius, išduoti paskolą ar pratėsti komercinį kreditą, sudaryti darbo sutartį ir pan. remiasi, didžiąja dalimi, finansine informacija, kuri turi būti patikima. Šios informacijos patikimumą gali patvirtinti nepriklausomas auditorius. Auditoriaus paslaugo poreikis atsirado dėl sekančių aplinkybių:

1. Galimybė neobjektyvios informacijos iš administracijos pusės, konflikto tarp administracijos ir šios informacijos naudotojo (savininko, investuotojo, kreditorio) atveju.

2. Kompanijos operacijų gali būti labai daug ir įvairaus sudėtingumo. Informacijos apie jas patys vartotojai gauti negali, todėl jiems reikalingos auditorio, buhalterio-profesionalo, paslaugos;

3. Finansinio ataskaito vartotojo priimamo sprendimo pasekmės gali būti jiems labai svarbios, todėl informacijos pilnumas ir patikimumas, gautas per buhalterį-auditorį, jiems ypatingai reikalingas.

4. Finansinės informacijos vartotojai paprastai negali tiesiogiai prieiti prie kompanijos apskaitos įrašų, be to, jie dažniausiai neturi atitinkamos kvalifikacijos ir patirties. Todėl darbui, kurio patys vartotojai atlikti negali, būtina pasikviesti profesionalius buhalterius – auditorius;

Tačiau galutinai kaip savarankiška praktinės veiklos sritis ir kaip savarankiškas mokslas auditas susiformavo tik XIX a. pabaigoje, kai susiklostė atitinkamos ekonominės sąlygos, kai kapitalu pradėjo disponuoti daugelis didelių ir mažų firmų bei privačių asmenų. Tada, norint pritraukti akcinį kapitalą, tapo būtina patvirtinti savo firmos finansinės atskaitomybės tikrumą ir tikslumą. Tokias garantijas pradėjo teikti viešieji buhalteriai (public accountants), kurie vėliau buvo pavadinti auditoriais (auditors). Jie pradėjo kurti įvairias profesines apskaitos organizacijas, reikalauti šalių vyriausybes įteisinti jų veiklą.

Galima skirti 3 svarbiausias tendencijas, kurios išryškėjo pasaulinėje audito raidoje ir yra būdingos daugeliui pasaulio šalių:

1. Pirmaisiais dešimtmečiais auditas buvo traktuojamas tik kaip finansinių ataskaitų patikrinimas ir jų tikrumo ir tikslumo patvirtinimas.

Tokioje stadijoje iš esmės yra visų buvusių socialistinių šalių dabartinė audito būklė.

2. Nuo XX a. vidurio (praktiškai nuo 1969 m.) vis labiau akcentuojamas sisteminis – orientacinis audito pobūdis. Daug dėmesio skiriama įmonių valdymo sistemos, ypač vidinės kontrolės efektyvumui.

3. Pastaraisiais metais labai daug dėmesio skiriama galimai audito rizikai ir galimybėms ją sumažinti.

Asmenys, priimantys sprendimus finansiniais klausimais (tiek privatūs, tiek valstybiniai), paprastai gauna apskaitinę (buhalterinę) informaciją tos kompanijos, kuriai ketina suteikti paskolą arba kurios vertybinius popierius ketina pirkti ar parduoti, ar sudaryti kitokį sandorį. Tačiau čia gali (dažniausiai taip ir būna) susikirsti informacijos tiekėjo ir vartotojo interesai, todėl atsiranda visuotinis (visuomeninis) poreikis auditoriaus paslaugoms – tarpininko, nustatančio finansinės informacijos patikimumą ir objektyvumą. Patikima informacija leidžia padidinti kapitalo rinkos efektyvumą, ir prognozuoti pasekmes įvairių ekonominių sprendimų.

Auditas – tai nepriklausomas įmonės finansinės atskaitomybės ir su ja susijusios finansinės informacijos tyrimas užbaigiamas nuomonės apie ją išreiškimu..

Auditas turi savo tikslą, logiką ir pagrįstas struktūrizuotu priėjimu prie sprendimo. Jis nėra chaotiškas ir nesuplanuotas. Jo metu gaunami ir įvertinami duomenys, įtakojantys audito išvados priėmimą.

Taigi savo darbe pabandysiu atskleisti auditą, jo esmę bei paskirtį.

.

2. AUDITO REIKŠMĖ IR BŪTINUMAS

2.1. Audito reikšmė

Auditas – tai nepriklausomo auditoriaus vykdomas oficialus įmonės finansinės būklės patikrinimas, siekiant įvertinti jos finansinės atskaitomybės dokumentuose pateiktos informacijos tikrumą ir tikslumą bei atitikimą galiojantiems apskaitos norminiams aktams. Audito rezultatas – auditoriaus išvada ir įvertinimas. Firma, atliekanti auditą, turi turėti leidimą šiai veiklai.

Audito poreikis atsirado tada, kai verslas buvo pradėtas organizuoti kaip akcinės bendrovės, t.y. ribotos atsakomybės kompanijas, kur kompanijos savininkai (akcininkai) atsako tik įnešto kapitalo dalimi. Tai pažangi verslo organizavimo forma, leidusi žymiai praplėsti galimybes, pritraukti daugiau kapitalo, reikalingo verslo plėtimui, leido vykdyti daug didesnio masto operacijas, organizuoti tarptautinį verslą. Reikalo esmė ta, kad kapitalo savininkai, finansuojantys arba galintys finansuoti įmonės veiklą, atsiskyrė nuo įmonės vadybininko (vadovo), tiesiogiai valdančio įmonę. Todėl audito atsiradimo užuomazgos
tiesiogiai siejasi su įmonio vadovo ir jo akcininkų tarpusavio santykiais. Greitai paaiškėjo, kad vadovo ir akcininko (kapitalo tiekėjo) interesai gerokai skiriasi. Pirmojo pagrindinis tikslas yra gauti kuo didesnį pelną ir jį panaudoti savo tikslams, antrojo – dividendus, t.y. atlyginimą už investuotą kapitalą. Pirmieji derinti šiuos interesus pradėjo buhalteriai, kurio pagrindinis uždavinys buvo garantuoti, kad visi apskaitos duomenys būto tikri ir patikimi, kad pelnas, dividendai ir kiti rodikliai apskaičiuoti tiksliai. Todėl vienas pagrindinis nepriklausomo audito tikslas – nuomonės pareiškimas apie finansinės atskaitomybės, kuri charakterizuoja komapanijos finansinę būklę ir veiklos rezultatus, objektyvumą ir atitikimą bendriesiems apskaitos principams.

Auditas taip pat yra būtinas siekiant patikrinti apskaitos ir atskaitomybės būklę bei norint geriau jas sutvarkyti, patobulinti, mechanizuoti ir automatizuoti; atliekant ūkines komercines veiklos analizes ar konkretaus biznio ekspertizes; sprendžiant finansinius klausimus bankroto atveju; jungiantis arba dalijantis įmonėms; privatizuojant turtą; siekiant efektyviau organizuoti ūkinę komercinę veiklą, tobulinti valdymo ir darbo organizavimo sistemas ir daugeliu kitų atvejų.

Audito atlikimas, net tais atvejais, kai jis nėra būtinas, turi tikrai didelės reikšmės. Rinkos sąlygomis įmonės bei kiti ūkio subjektai daro turto, piniginio resurso panaudojimo sutartis vykdo komercines operacijas ir investicijas. Šių operacijų sėkmė priklauso nuo galimybės visiems dalyviams gauti patikimą finansinę informaciją. Informacijos patikimumas patvirtinamas nepriklausomo eksperto auditoriaus.

Savininkai ir visų pirma smulkūs akcininkai, o taip pat kreditoriai neturi galimybės asmeniškai įsitikinti, kad daugybė įmonės operacijų atliktos pagal įstatymus ir teisingai atsispindi atskaitomybėje. Todėl, kad neturi priėjimo prie pirminio dokumento, o taip pat neturi nei reikiamos kvalifikacijos nei patyrimo. Šiam darbui jie priversti samdyti profesionalus.

Nepriklausomo auditoriaus išvados apie įmones taip pat reikalingos ir valstybei, kad galėtų priimti sprendimus ekonomikos ir mokesčių srityse.

Auditorių patikrinimai būtini valstybiniams organams, teismams, prokurorams ir ikiteisminio tyrimo pareigūnams, kad patvirtintų finansinės informacijos teisingumą.

Viena iš svarbiausių audito problemų, kuri dažnai diskutuojama įvairiuose forumuose, yra audito būtinumo įvairaus profilio ir dydžio įmonėse problema. Vieni teigia, kad auditas būtinas visoms be išimties įmonėms, kiti – tik didelėms arba vidutinėms (o kaip nustatyti, kokia yra didelė ir kokia vidutinė?) kompanijoms, treti – toms įmonėms, kurios gaminama produkcija sudėtinga, o teikiamos paslaugos labai įvairios, dar kiti nurodo, kad labai svarbu atlikti auditą tose įmonėse, kurios turi daug debitorių ir kreditorių (kiek?), ir t.t.

Tarptautiniai audito standartai nenurodo, kokiose įmonėse svarbiausia jį atlikti. Jie orientuoja į tai, kad kiekviena šalis pateiktų dėl audito savo nacionalinius reikalavimus.

2.2. Audito būtinumas

Audito būtinumą lemia rinkos santykiai. Tuomet susiklosto tokios aplinkybės, kuriose be audito negalima išspręsti kai kurių problemų. „Svarbiausios yra tokios:

1. Dirbant kolektyviai reikalingas tarpusavio pasitikėjimas ir garantija, kad visi kolektyvo nariai, o ypač tie, kurie disponuoja pinigais ir materialinėmis vertybėmis, sąžiningai ir teisingai vykdytų savo pareigas. Tokia garantija gali būti tuomet, kai, esant reikalui arba iš anksto nustatytais terminais, atliekamas patikrinimas.

2. Sprendžiant turtinius ginčus tarp pačių įmonių arba tarp įmonių ir atskirų asmenų. Tokie ginčai paprastai vyksta tuomet, kai kuri nors pusė nevykdo įsipareigojimų arba kitokia veikla padaro materialinę žalą kitai pusei. Tada tenka nustatyti, kokių įsipareigojimų nebuvo paisoma, kokie veiksmai prieštarauja galiojantiems įstatymams ar sutartims ir kokia dėl to padaryta materialinė žala.

3. Sprendžiant pasitikėjimo įmonių finansinėmis galimybėmis klausimą. Kreditoriams, akcininkams yra svarbu žinoti, kokia finansinė būklė tų įmonių, į kurias jie įdėjo arba numato įdėti savo kapitalą. Be to, statistikos ir kitos valstybinės įstaigos, bankai turi turėti garantiją, kad įmonių ataskaitos yra teisingos. Ataskaitų teisingumą patikrinti ir paliudyti gali tik nepriklausomi nuo įmonės kontrolieriai.

4. Vykdant įvairias operacijas, susijusias su turto padalijimu, naudojimu, prireikia objektyvios ir pagrįstos informacijos apie turto kiekį, kokybę, vertę“ .

Pateiksiu pavyzdį, kur numatomas auditas.

ŠALYS KOMPANIJOS, KURIOSE TURI BŪTI ATLIEKAMAS AUDITAS

Australija Visos kompanijos (su nedidelėmis išimtimis)

Kanada Valstybinės ir didelės privačios kompanijos

Danija Visos kompanijos

Prancūzija Visos kompanijos, išskyrus mažas bendroves

Vokietija Visos didelės ir vidutinio dydžio akcinės korporacijos bei ribotos atsakomybės kompanijos

Italija Registruotos akcijų biržoje, valstybinės ir kitos kompanijos, numatytos specialių įstatymų

Japonija Bendros įmonės

Korėja Bendros įmonės

Olandija Visos kompanijos, išskyrus dukterines ir mažas kompanijas

Naujoji Zelandija Visos kompanijos (su nedidelėmis išimtimis)

Singapūras Visos
ir vidutinio dydžio kompanijos

Švedija Visos akcinės bendrovės

Didžioji Britanija Visos kompanijos (su nedidelėmis išimtimis)

JAV Registruotos akcijų biržoje ir viešos kompanijos

Tarptautinio audito standartai nenurodo, kokiose įmonėse svarbiausia jį atlikti. Jie orientuoja į tai, kad kiekviena šalis pateiktų dėl audito savo nacionalinius reikalavimus. Europos Bendrijos direktyvoje pažymėta, kad auditą reikėtų atlikti didelėse ir vidutinėse kompanijose.

3. AUDITO SĄVOKA IR TIKSLAI

Auditas kaip sisteminis procesas turi savo tikslą ir logiką. Šiandien mes žinome ne tik finansinį, bet valdymo, kokybės operacinį, “žaliąjį” ir kitas audito rūšis, todėl audito apibrėžimas turi būti tikslus ir universalus. Pati sistema yra su grįžtamaisiais ryšiais, o tai rodo jos daugiavariantiškumą: keičiantis tikslui, keisis procesas ir rezultatas.

Kaip jau minėjau audito apibrėžimas, dažniausiai tiek audito teorijoje, tiek praktikoje sutinkamas pats papraščiausias: „Auditas – tai įmonės finansinės atskaitomybės patikrinimas ir nuomonės apie ją pareiškimas“. Akcentuojama, kad:

 Auditas yra tikrinimas. Tai kontrolės forma, kurios metu tikrinami tam tikri objektai.

 Auditas yra nepriklausomas tikrinimas. Šį tikrinimą visiškai nepriklausomai nuo kieno nors valios ar įtakos atlieka auditoriai.

 Auditas – tai finansinių ataskaitų tikrinimas. Jo metu tikrinamos įmonės tam tikro laikotarpio finansinės ataskaitos – balansas, pelno ir nuostolio, pinigų srautų ir kitos ataskaitos, nustatoma, ar jos teisingai sudarytos, ar parodo tikrąją įmonės finansinę būklę.

 Auditas – tai nuomonės apie finansines taskaitas pareiškimas. Šią nuomonę išreiškia auditorius, atlikęs auditą. Nuomonė suformuojama kaip auditoriaus išvada nurodant, ar finansinės ataskaitos parodo tikrą ir teisingą įmonės finansinę būklę ir ar jos sudarytos remiantis bendraisiais apskaitos principais .

Nors ekonominėje literatūroje yra pateikiami ir kitokie audito apibrėžimai. Savaime suprantama, nes auditas labai sudėtingas, visaapimantis ir jam įtakos turi daugelis veiksnių. Dėl to jo apibrėžimas gali išskirti vieną ar kitą jo aspektą, pavyzdžiui, jo tikslus, būtinumą, objektus, rizikingumą ir kt.

Ne vienas autorius nurodo, kad auditas yra tikrinimas, tačiau nuomonės skiriasi dėl tikrinimo objekto: ar tiriama visa įmonės veikla, ar apskaitos sistema, ar tik finansinė atskaitomybė. Kiti autoriai vietoj sąvokos „tikrinimas“ vartoja sąvokas kaip „apklausa“, „apžvalga“, „nagrinėjimas“, „įvertinimas“ ir kt. Bet tai nėra tapačios sąvokos ir jos neapibūdina tikrosios audito prasmės, tik kai kuriuos jo aspektus.

„Auditas“ kilęs iš lotynų kalbos žodžio „audit“ – „jis girdi“. Pagal dabartinę (tikrąją) audito prasmę reikia suprasti audito terminą plačiau. Juk dabartinis auditas – toks procesas, kur įmonių ataskaitos tiriamos taip smulkiai, kad auditoriai gali pareikšti nuomonę ar jos sudarytos tvarkingai ir teisingai . Čia dalyvauja ne tik auditorius su savo padėjėju, bet ir įmonės (kliento) atstovai. Nepakanka audito vertinti kaip techninio finansinių ataskaitų tikrinimo. Juk auditas, taai suinteresuotų dalyvių santykių visuma.

Jau tapo įprasta apibrėžiant audito sąvoką vartoti žodį „tikrinimas“, nors jis (tikrinimas) turi siaurą reikšmę- tai vienas iš audito testų. Nemanau, kad tai atskleistų visus audito giluminius procesus ir neturėtų būti naudojamas auditui apibrėžti. Anglų kalboje terminų „examination“ ir „inspection“ prasmė daug platesnė. Audito metu finansinės ataskaitos ne tik nagrinėjamos, bet ir tikrinamos naudojant kitus audito testus. Taigi auditas yra nepriklausomas finansinių ataskaitų tyrimas.

Kiti autoriai rašo, kaip T.Burnsas ir H. Hendriksenas, kad auditas finansinės apskaitos rūšis. D. Robertsonas sako, kad tai procesas, sumažinantis informacinę vartotojų riziką.

Kaip matyti iš paminėtų audito apibrėžimo variacijų, galima teigti, jog nėra išspręsta problema ir priimtas vienodas audito standartas, t.y. nesutaria, kokius aspektus akcentuoti audito apibrėžime.

Kaip pateikia J. Mackevičius „auditas – tai nepriklausomas finansinių ataskaitų tyrimas ir objektyvios nuomonės apie jas reiškimas, remiantis bendraisiais apskaitos principais ir teisės aktais“.

Tikslai yra veiklos orientyrai. Šie formuojami pagal individualius, grupinius ir visuomeninius poreikius. Tai konfliktinis procesas, nes gyvenime egzistuoja interesų prieštaringumas, susidūrimas ir pan. Be to tikslų formavimą ženkliausiai sąlygoja visuomeniniai procesai ir jų raida. Ne išimtis ir audito tikslai. Jeigu apžvelgsime audito raidos etapus ir tendencijas, būdigas daugelio šalių, tai galima išskirti 3 pagrindinius:

1.Visuomeniniai audito tikslai;

2. Pagrindinis audito tikslas;

3. Konkretūs audito tikslai.

Pagrindinis audito tikslas – analizuoti ir įvertinti informacijos apie kliento finansinę atskaitomybę ar kitą ekonominę veiklą realumą ir patikimumą. Greta pagrindinio audito tikslo egzistuoja daug kitų – konkrečių tikslų, kaip antai: informacijos apie prekių realizavimą bei grąžinimą, grynų pinigų įplaukas, kreditorinį įsiskolinimą realumo ir patikimumo įvertinimas. Tokių tikslų gali būti daug ir įvairių , priklausomai
nuo informacijos vartotojų poreikių.

Auditinė veikla – tai procesas, kurio pagalba realizuojamas tikslas. Tam tikra procedūrų ir veiksmų visuma , pradedanti pasiekti norimą tikslą.

Audito rezultatas – tai auditoriaus išvada arba, priklausomai nuo aplinkybių, atsisakymas ją duoti. Abiem atvejais auditorius paliudyja, kad patikrinta, laikantis bendųjų apskaitos principų, standartų ir kitų norminių dokumentų reikalavimų. Kyla klausymas, ar gali auditorius duoti kitokią negu tradicinė auditoriaus išvada. Atsakymas būtų – gali, jeigu informacijos vartotojas to pageidauja, pvz., kad būtų speciali ataskaitos forma.

Auditas – tai oficiali nepriklausoma kliento informacijos apie finansinę atskaitomybę ar kitą ekonominę veiklą realumo ir patikimumo analizė ir kitais norminiais dokumentais bei auditoriaus raštiškos nuomonės apie tai pateikimas. Šiuo metu daugelyje audito knygų auditas apibrėžiamas vadovaujantis Didžiosios Britanijos audito standartuose pateiktu apibrėžimu.

Nurodomi 6 audito elementai, nusakantys jo esmę:

1 lentelė

ELEMENTAI PASIREIŠKIMO FORMA

Įmonė Audito vieta

Veikla, būklė ir informacija Audito subjektas

Asmenų kompetencija Auditoriaus kvalifikacija

Apskaitos duomenų rinkimas ir įvertinimas Audito būdai

Atlikimo kriterijus Audito tyrimo tikslai

Nuomonės (išvados) suformulavimas Audito rezultatas

Auditas – tai nepriklausomas įmonės finansinės atskaitomybės ir su ja susijusios finansinės informacijos tyrimas, užbaigiamas nuomonės apie ją išreiškimu. Panagrinėsime pagrindinius šio apibrėžimo teiginius.

1) Nepriklausomumas – kad audito informacijos vartotojai pasitikėtų auditoriumi, jis turi būti nepriklausomas nuo tikrinamos įmonės. Jis privalo turėti faktinę nepriklausomybę ir ją parodyti savo elgesiu. Auditorius neturi eiti į kompromisus su administracija, turi būti laisvas nuo bet kokių finansinių interesų: akcijų, kreditų. Ne tik jis, bet ir šeimos nariai neturi būti suinteresuoti. Informacija apie autoriaus finansinius interesus firmose kaupiama nuo jo priėmimo į darbą.

2) Tyrimas – pripažintų metodų panaudojimas, įgalinantis nustatyti valdymo sistemos efektyvumą ir vientisumą, taip pat buhalterinių įrašų teisingumą ir išsamumą. Tyrimo tikslas – įgalinti auditorių suformuoti nuomonę apie auditą.

3) Nuomonė – nėra garantija. Tačiau prityrusio profesionalo auditas, atliktas pagal pripažintus standartus, turi būti patikimas. Dažniausiai auditoriaus nuomonė apima:

a) įstatymų numatytų taisyklių laikimąsi;

b) finansinių ataskaitų patikimumą ir bešališkumą.

4) Išreiškimas – raštu, pridedamas prie finansinės atskaitomybės, sudėtinė dalis.

5) Finansinė atskaitomybė rodo įmonės pelną (arba išlaidas, kai už jas atsiskaitoma), likvidinių lėšų judėjimą per ataskaitinį laikotarpį ir finansinę būklę ataskaitinio laikotarpio pabaigai.

Ją sudaro:

• pelno ir nuostolių ataskaita;

• piniginių srautų ataskaita;

• balansas.

6) Įmonė. Labai svarbu nustatyti struktūros, apie kurią auditorius pateikia nuomonę, ribas. Gali būti – kompanija, transnacionalinis susivienijimas, gamybinis vienetas ar valstybės valdymo administracinis organas.

7) Paskirtas auditorius. Skiria auditorių visuotinis akcininkų susirinkimas (jam auditorius ir atsiskaito). Suranda auditorių ir pateikia tvirtinimui įmonės administracija.

8) Įstatymų nustatytos taisyklės. Savo veikloje auditorius privalo laikytis visų reguliatyvų, tiek reglamentuojančių jo profesionalią, tiek įmonės gamybinę – komercinę bei ūkinę – finansinę veiklą.

Pagrindiniai audito tikslai yra šie:

1. įvertinti, ar įmonės finansinė atskaitomybė (įmonių grupės konsoliduota finansinė atskaitomybė) visais reikšmingais atžvilgiais tikrai ir teisingai parodo finansinę būklę, veiklos rezultatus ir pinigų srautus;

2. įvertinti, ar įmonės finansinė atskaitomybė (įmonių grupės konsoliduota finansinė atskaitomybė) parengta pagal Lietuvos Respublikoje galiojančius teisės aktus, reglamentuojančius buhalterinę apskaitą ir finansinės atskaitomybės sudarymą, taip pat kitus teisės aktus;

3. įvertinti, ar įmonės valdybos (vadovo) parengtoje veiklos ataskaitoje (jeigu pagal teisės aktų reikalavimus ji rengiama) pateikti duomenys atitinka finansinės atskaitomybės duomenis.

Kai kurie audito praktikospecialistai teigia, kad tikslų iškėlimo reikšmė – tik teorinė. Tačiau tai klaidinga nuomonė: audito tikslų iškėlimas nurodo jo kryptis, padeda auditoriui nuosekliau, planingiau ir atidžiau atlikti auditą.

4. AUDITO RŪŠYS

Teoriniu požiūriu audito rūšių klasifikavimo problema išnagrinėta prasčiau negu apskaitos rūšių. Nepakankamai dėmesio skiriama kriterijams, pagal kuriuos turi būti klasifikuojamas auditas, nagrinėti.

Dažniausiai auditas klasifikuojamas pagal šiuos kriterijus:

1) pagal veiklos sferas ir funkcijas;

2) pagal apimtį bei atlikėjus;

3) atlikimo laiką;

4) privalomumą.

Pagal veiklos sferas ir funkcijas auditas skirstomas į šias rūšis:

1. Finansinį arba finansų ataskaitų;

2. Valdymo ir veiklos;

3. Kompanijos politikos ir programos;

4. Socialinį auditą.

Valdymo auditas dažnai atliekamas atskirai nuo veiklos audito, kuris tiesiogiai siejamas su kompanijos politikos ir programų
tyrimu. Todėl kai kurie auditoriai visiškai pagrįstai nurodo 3 audito rūšis:

1. Finansinių ataskaitų;

2. Valdymo;

3. Veiklos auditą (žr. priede 1 schemą) .

1. Finansinis arba finansinių ataskaitų auditas

Jį atliekant, tikrinamas balansas, pajamų (arba pelno ir nuostolių), pinigų srautų, fondų judėjimo ataskaitos ir su jomis susijusios pažymos (pastabos). Daugelis autorių, apibūdindami audito esmę, pagrindu laiko finansinių ataskaitų auditą, labiausiai paplitusį įvairiose šalių kompanijose ir įvairiose veiklos srityse.

Finansinio audito tikslas – nustatyti, ar visi finansiniai sandėriai ir ūkinės operacijos atitinka kompanijos politiką.

Išnagrinėjus kompanijos finansines ataskaitas, galima susidaryti vaizdą apie jos finansinę būklę, gaunamas pajamas ir jų šaltinius, išlaidų dydį ir rūšis, pelną ir rentabilumą, mokamąjį pajėgumą bei įsiskolinimus ir t.t.

2. Valdymo ir veiklos auditas

Dažnai ši audito rūšis vadinama ekonominio efektyvumo auditu. Tai tokia audito rūšis, kur auditorius daug dėmesio skiria kompanijos valdymo ir jos dabartinio biznio būklės kokybinei analizei. Tikrinamas veiklos ekonomiškumas, efektyvumas ir produktyvumas. Dažnai įvertinamas naudojamų kontrolės sistemų efektyvumas.

Atliekant valdymo auditą, nagrinėjamas valdymo organizavimas ir jo efektyvumas.

Veiklos audito metu įvertinami galutiniai veiklos rezultatai, t. y. pajamos, išlaidos ir nuostoliai. Be to, nustatoma, ar objektyviai buvo naudojami visų rūšių ištekliai (atskleidžiamos neracionalaus jų naudojimo priežastys), ieškoma būdų produkcijos gamybai didinti bei kokybei gerinti, parengiami ir nagrinėjami alternatyviniai sprendimai veiklos efektyvumui didinti.

3. Kompanijos politikos ir programos auditas

Ši audito rūšis neretai vadinama tvarkos ir drausmės, ekonominių įstatymų ir drausmės pažeidimų auditu.

Jo pagrindinis tikslas – tikrinti, kaip kompanijoje laikomasi veiklos organizavimo nustatytos politikos įstatymų, procedūrų, taisyklių ir nutarimų.

Iš esmės, ši audito rūšis padeda nustatyti, kaip kompanijos personalas dirba, t. y. ar nepažeidinėjama pagrindinė darbo sistema.

4. Socialinis auditas

Ši audito rūšis labai paplito pastaraisiais metais. Jo tyrimų objektas labai platus. Tai kompanijų gamtinės aplinkos ir ją lemiančių veiksnių tyrimai, tarnautojų ryšių ir įvairių bendrovių (sąjungų) veiklos analizė, vartotojų poreikių ir suinteresuotų kompanijų veikla asmenų interesų tyrimas. Šis auditas taip pat apima žmonių sveikatos, užimtumo, gamybos ir gamtos harmonizavimo, racionalaus gamtinių išteklių naudojimo, darbo saugumo ir kitų svarbių šiuolaikinių visuomenės problemų tyrimą. Dažnai šis auditas vadinamas aplinkos, ekologijos, gamtos, “žaliuoju” ir pan. auditu.

Pagal apimtį ir atlikėjus auditas skirstomas į:

1. Išorinį (viešąjį);

2. Vidinį;

3. Vyriausybės (valstybės).

Atitinkamai auditoriai skirstomi į:

1. Išorinius (viešuosius)(public accountants, public auditors);

2. Vidinius (internal auditors);

3. Vyriausybės (governmental) .

Taip dažniausiai skirstoma atliekant finansinį auditą.

Išorinis auditas apibrėžiamas kaip nepriklausomas finansinių ataskaitų patikrinimas ir nuomonės apie jas suformulavimas. Todėl viešų auditorių svarbiausia pareiga – atestuoti finansinių ataskaitų teisingumą, nors, savaime suprantama, jie, dirbantys pagal sutartis, atlieka ir įvairius kitus darbus. Išorinio (viešojo) auditoriaus veiklai daro įtaką daugybė veiksnių, kuriuos galima sugrupuoti į 3 svarbiausias grupes:

1) veiksniai, kurie turi įtakos įmonių viduje;

2) veiksniai, kurie turi įtakos už įmonės ribų;

3) biurokratiniai veiksniai.

Pirmos grupės veiksniai yra labiau asmeninio pobūdžio, pvz., tarpusavio ryšiai su kitais auditoriais ir įmonių narias (vadovybe, bendradarbiais ir pan.).

Prie veiksnių, kurie turi įtakos už įmonės ribų, priskiriami tokie: visuomenės nuomonė, kitų auditorių laimėjimai, audito apskaitos literatūra, konferencijos, valstybės ekonominė politika, profesinės apskaitos organizacijos ir kt.

Biurokratiniai veiksniai – tai tokie veiksniai, kurie vienokiu ar kitokiu būdu reguliuoja visą darbo technologiją ir aplinką. Dažniausiai tai vadinama biurokratiniu popierizmu, be kurio neapsieinama ir išsivysčiusiose pasaulio šalyse.

Vidinis auditas yra nepriklausoma veikla (funkcija) įmonės viduje. Jo metu tikrinama įmonės kontrolės sistema, veiklos kokybė ir siekiama padėti vadovybei. Beveik visi vidinio audito apibrėžimai nurodo, kad auditas yra nepriklausoma funkcija (veikla), atliekama įmonės viduje, kad jo tikslai yra patikrinti ir įvertinti kitų kontrolės rūšių efektyvumą ir suteikti įmonei kitas atitinkamas paslaugas. Praktikoje vidinio audito metu tikrinama ne tik apskaitos ir kontrolės būklė, bet ir įmonės padalinių darbo efektyvumas bei jų veiklos atitikimas bendrą politiką. Vienas iš vidinio audito tikslų – padėti apsaugoti įmonės turtą nuo išeikvojimų, vagysčių ir neracionalaus naudojimo.

Vidiniai auditoriai yra įmonės personalo nariai. Tai yra didelis vidinio audito privalumas, nes jie gerai žino įmonės padėtį, “jaučia jos pulsą”. Jie tarsi futbolo teisėjai prižiūri, kad įmonėje būtų “žaidžiama pagal taisykles”, t.y. kad būtų laikomasi
įstatymų, standartų, vidinės tvarkos procedūrų. Jų tikslas – padėti įmonės vadovybei, pateikti jai tyrimų duomenis, rekomendacijų, patarimų ir komentarų.

Vidinis auditas reikalingas pasitaikančioms klaidoms atskleisti ir, svarbiausia, užkirsti kelią joms atsirasti.

Valstybės auditas yra skirstomas į finansinį ir veiklos auditą. Juos atlieka Valstybės kontrolės pareigūnai.

Kai atliekamas finansinis auditas, tikrinama vir vertinama valstybės biudžetas, privalomojo svdeikatos draudimo fondo biudžetas, valstybninio socialinio draudimo biudžetas, savivaldybių biudžetai, valstybės piniginiai ištekliai ir turtas, finansiniai irf komerciniai santykiai, kurių dalyvė – valstybė, Lietuvai skirtų Europos Sąjungos lėšų naudojimas ir įvairių programų vygdymas ir t.t.

Veiklos audito metu skiriamas dėmesys valstybės institucijos, įstaigos ar įmonės tam tikrų veiklos sričių ekonomiškumui, efektyvumui ir rezultatyvumui nustatyti. Audotorius turi išsiaiškinti: a) ar ekonomiškai naudojami visi įstaigos turimi ištekliai, įskaitant ir žmogiškąjį kapitalą; b) kokios yra neekonomišo išteklių naudojimo priežastys ir pasekmės; c) ar įstaigos veikla atitinka įstatymų nuostatas taupumo ir ekonomijos klausimais; d) ar įstaiga gauna reikiamos kokybės išteklius ir ar tinkamai juos saugo; e) ar naudojami racionalūs darbo organizavimo metodai, ar nepažeidinėjama darbo drausmė, nedubliuojamas tam tikrų operacijų atlikimas ir kt.

Pagal privalomumą auditas skirstomas į:

1) privalomą;

2) neprivalomą.

Privalomas auditas – tai toks, kurį įmonės privalo atlikti, vykdydamos Audito arba kitų Lietuvos Respublikos įstatymų nurodymus.

Mūsų Respublikoje yra numatytas privalomas auditas šiuose įstatymuose:

Lietuvos Respublikos akcinių bendrovių įstatyme (2000 m. liepos 13 d. Nr. VIII-1835) nurodyta, visose akcinėse bendrovėse visuotinio akcininkų susirinkimo išrinkta audito įmonė turi patikrinti finansinę atskaitomybę.

Lietuvos banko įstatyme (1996 m. kovo 12 d. Nr. I-1225) nurodyta, kad Lietuvos bankas finansinėms ataskaitoms ir sąskaitoms patikrinti samdo nepriklausomus auditorius konkurso tvarka.

Komercinių bankų įstatymas (1994 m. gruodžio 21 d. Nr. I-720) numato, jog finansinė banko fiannsinė ataskaita turi būti patikinta nepriklausomo auditoriaus.

Lietuvos Respublikos laisvųjų ekonominių zonų pagrindų įstatyme (1995 m. birželio 28 d. Nr. I-976) rašoma, kad laisvoje ekonominėje zonoje registruotoms įmonėms, kurių dalį (visą) kapitalo sudaro užsienio investuotojų įnašai, norinti įgyvendinti teisę šioje dalyje nustatytą mokesčio lengvatą, privalo pateikti mokesčių inspekcijai LR Vyriausybės nustatytus dokumentus, patvirtinančius užsienio kapitalo kilmę, investavimą ir nepriklausomo auditoriaus išvadą apie užsienio kapitalo investiciją.

Lietuvos Respublikos valstybės ir savivaldybių įmonių įstatyme (1994 m. gruodžio 21 d. Nr. I-722) teigiama, kad privalomas yra metinis veiklos auditas.

Lietuvos Respublikos investicinių bendrovių įstatyme (1995 m. liepos 7 d. Nr. I-1018).

Lietuvos Respublikos draudimo įstatymas (1996 m. liepos 10 d. Nr. I- 1456).

Galima teigti, jog privalomas auditas įteisintas įvairiose srityse neatsižvelgiant į įmonių dydį, išskyrus akcines bendroves.

O kokiais kriterijais remiantis vadovautis ir kaip žinoti ar privalomas auditas ar ne?

Sakyčiau prieš nustatant privalomą auditą reikia labai tiksliai apskaičiuoti: a) Respublikos auditorių galimybes ir b) privalomo audito būtinumą tam tikroms įmonių grupėms.

Neprivalomas auditas – toks, kurį įmonės atlieka laisvanoriškai, turint tikslą įvertinti savo veiklos rezultatus ir gauti iš nepriklausomų auditorių objektyvią nuomonę. Jis nereglamentuotas jokiais įstatymais ar valstybės institucijų nurodymais. Neprivalomas auditas atliekamas kliento iniciatyva , todėl dažnai dar vadinamas laisvanorišku ar iniciatyviniu auditu. Šio audito apimtį nustato pats klientas.

Laiko atžvilgu išskiriamos dvi audito rūšys:

1) periodinis ir

2) nuolatinis.

Periodinis auditas dar vadinamas kaip klasikinis, įprastas auditas. Jis atliekas tik tam tikrą laikotarpį (vieną, du, tris mėnesius ir pan.) dažniausiai ataskaitiniam laikotarpiui pasibaigus.

Nuolatinis auditas, tai toks, kai auditorius nuolat būna įmonėje, renka medžiagą, daro testus, bendrauja su vadovybe ir t.t. ši rūšis vis labiau populiarėje didesnėse kompanijose, nes ąiaz audito apimtys yra didelės.

Dar auditą galima suskirstyti laiko atžvilgiu į:

1) diagnostinį (preliminarų);

2) baigiamąjį.

Diagnostinio audito tikslas – ištirti kai kuriuos finansinės apskaitos rodiklius ir veiklos sritis iki balanso sudarymo. Jo metu preliminariai diagnozuojama „įmonės sveikata“.

Baigiamasis auditas atliekamas, kai visi ataskaitinių metų sandoriai atvaizduoti apskaitoje ir sudaryta finansinė atskaitomybė.

Diagnostinis ir baigiamasis auditas būdingas audituojant dideles įmones, o mažose- auditas atliekamas iš karto.

5. AUDITO STRUKTŪRA

5.1. Audito aplinkaAudito sėkmė labai priklauso nuo aplinkos, kurioje jis atliekamas. Labai svarbią reikšmę turi pagrindiniai audito reguliatoriai – tai įstatymai, standartai, etikos taisyklės. Kita vertus, audito kokybę lemia pats jo subjektas. Suprantama, kad auditas priklauso ir nuo asmenų bei jų
norinčių turėti naudos iš audito, t. y. pirmiausia nuo akcininkų.

Audito aplinką galima atvaizduoti taip:



Praktiniame kasdieniame darbe audito aplinka smarkiai susiaurėja. Auditorius, rinkdamas ir apdorodomas informaciją, bendrauja tik su firmos valdymo personalu ir tarnautojais. Jo aplinką sudaro “užburtas ratas” (trikampis): auditorius – valdymo personalas – tarnautojai .

5.2. Apskaita audito procese

Audito efektyvumas labai priklauso nuo apskaitos kokybės ir jos teikiamos informacijos tinkamo panaudojimo audito metu. Vyrauja nuomonė, kad net pažangiausios audito metodikos bus neveiksmingos, jei apskaitos duomenys bus klaidingi, netikslūs, blogai susisteminti. Tokie apskaitos duomenys yra nepatikimi. Jais remiantis, negalima padaryti teisingų audito išvadų . Taigi audito procese apskaita atlieka svarbiausią vaidmenį. Kokia jos vieta audito procese matosi šioje schemoje.





Audito procese naudojami visų apskaitos rūšių duomenys, bet pirmiausia reikia valdymo ir finansinės apskaitos duomenų. Be valdymo ir finansinės apskaitos, naudojama vadinamosios išorinės ir auditoriaus generuotos apskaitos informacija. Išorinės apskaitos informacija – tai informacija, kuri gaunama iš trečiųjų asmenų. Auditoriaus generuota apskaita – tai informacija, kurią pats auditorius sukuria prieš atlikdamas auditą ir jo metu.

Audito metu panaudojami visų rūšių dokumentai: pirminiai, suvestiniai, neoficialūs, pagalbiniai ir kiti.

Patikimiausi yra pirminiai dokumentai, nes jie surašomi operacijos atlikimo metu (ar tuoj ją atlikus), turi visus privalomus rekvizitus ir kartu patvirtina ūkinę operaciją.

Suvestiniai dokumentai surašomi pirminių dokumentų pagrindu.

Neoficialūs dokumentai – tai tokie dokumentai, kuriuos surašo įmonės darbuotojai savo iniciatyva. Gauta iš šių dokumentų informacija nors ir nėra pakankamai patikima, tačiau neretai nurodo audito kryptį, t.y. kokiems klausimams reikėtų skirti daugiau dėmesio.

Panašaus pobūdžio informaciją teikia ir pagalbiniai dokumentai, t. y. dokumentai, kurie atspindi konkrečių asmenų požiūrį į atitinkamus ekonominius reiškinius, įvykius, ūkines operacijas ir procesus. Prie šios grupės dokumentų priskiriami piliečių pareiškimai, skundai, pasiaiškinimai ir pan.

Apskaitos informacija turi labai svarbią reikšmę audito rezultatui, t.y. audito išvados kokybei. Taigi apskaita ir auditas vienas kitą papildo, lemia, skatina plėtoti naujas jų formas ir metodus. Nuo apskaitos sistemos daug priklauso finansinių ataskatų audito apimtis.

Finansinių ataskaitų audito apimtį (scope of an audit) dažniausiai nustato šalių profesinės apskaitos ir audito organizacijos, atitinkami nacionaliniai įstatymai, nuostatai ir nutarimai. Tačiau galioja bendra nuostata, jog auditas turi būti atliekamas taip, kad apimtų (kiek leidžia pateikta finansinė informacija) visas įmonės veiklos sritis. Auditorius turi nustatyti, ar informacija, pateikta dokumentuose, knygose ir kituose apskaitos registruose, yra patikima ir pakankama, kad ja remiantis būtų galima rengti finansines ataskaitas. Todėl auditorius turi gerai išnagrinėti įmonėje naudojamą apskaitos ir kontrolės sistemą. Tai, kaip nurodyta pirmame tarptautiniame audito standarte, padeda:

a) identifikuoti reikšmingiausias klaidas finansinėse ataskaitose;

b) nustati veiksnius, lemiančius klaidas;

c) numatyti atitinkamas procedūras klaidoms atskleisti.

Formuodamas finansinių ataskaitų patikimumo išvadą, auditorius privalo naudoti visas priemones, kad pagrįstai įsitikintų, jog finansinės ataskaitos pateikia tikrą ir teisingą vaizdą (true and fair view) pagal tarptautinių arba nacionalinių apskaitos standartų reikalavimus.

5.3. Audito stadijos

Audito darbo chronologinė seka gali būti suskirstyta į stadijas. Panagrinėsime plačiau Vakarų literatūroje siūlomą aštuonių stadijų variantą . Kiekvienai audito stadijai formuluojami savarankiški tikslai ir numatomos priemonės jiems pasiekti.

Pirmojoje stadijoje, remiantis teoriniais pagrindais, numatoma bendroji audito veiklos sistema. Šioje stadijoje pravedama vadovybės apklausa; išaiškinamas verslo pobūdis ir jo įrašai; paruošiamos procedūrų instrukcijos; sudaromos organizacijos schemos; suformuluojamas auditoriaus pastabų sistemai projektas; gaunama pagalba iš palankiai nusiteikusių anksčiau dirbusių įmonėje auditorių.

Antrojoje stadijoje numatoma praktinė veiklos sistema ir suplanuojami savarankiški stabėjimai ir ateitį liečiančios apklausos; parenkami “įėjimo kiaurai” (walk – through) testai apie tipinius sandorius; paruošiamos sistemos informacijos srautų diagramos (flow – diagrams).

Pirmos dvi stadijos yra “neutralios”, susijusios su pradinės informacijos rinkimu.

Trečiojoje
detaliai nušviečiami sistemos pranašumai ir trūkumai. Tai pasiekiama užpildant vidinės kontrolės anketą (visus skyrius), pritaikytą kliento įmonei; vadovaujant pasitikėjimo testams; paruošiant pastabas (memorande) apie silpnąsias vietas.

Ketvirtojoje stadijoje įvertinamas silpnųjų vietų poveikis svarbiausioms sritims. Šis poveikis apsvarstomas atsižvelgiant į svarbą ir kitas kompensuojančias kontroles. Pabaigiama vidinės kontrolės įvertinimo lentelė ir ją pakomentuojant apsvarstomas silpnųjų vietų poveikis. Paruošiamas laiškas vadovybei apie svarbiausią jų poveikį.

Penktojoje stadijoje patvirtinamas įrašų, kurių pagrindu ruošiamos baigiamosios sąskaitos, patikimumas. Čia ruošiamos detalios audito programos, kuriose smulkiai apibūdinami savarankiški testai apie sandorius ir sąskaitų likučius. Šioje stadijoje ir įvykdomos programos. Todėl svarbu padaryti atitinkamą atranką (kad testai būtų reprezentatyvūs).

Šeštojoje stadijoje įsitikinama, kaip finansinės atskaitomybės projektas atitinka pagrindinius įrašus. Šiam tikslui auditorius ruošia savas detalias lenteles (arba patikrina paruoštas kliento) pagal metų pabaigos duomenis. Balanso duomenys suderinami pagal kiekvieną straipsnį su ankstesnių ir einamųjų metų duomenimis ir padaromos nuorodos į sumavimo lentelę auditoriaus darbo dokumentuose.

Septintoje stadijoje suformuojama nuomonė, ar sąskaitose pateikia teisingą ir bešališką vaizdą, ar laikomasi įstatymų ir kitų nustatytų reikalavimų. Šioje stadijoje iš vykdytojų vadovo gaunamas reprezentacinis laiškas, baigiamas turto ir įsiskolinimų patikrinimas (vertification) bei balanso audito programa. Taip pat yra pritaikomi patikrinimo lapai (checklists), kuriuose nušviečiami visi reikalingi iššifravimai. Paskutinis šios stadijos momentas – poauditinė apžvalga (įvairių programų, buhalterinių sąskaitų), kurią vykdo nepriklausomas partneris. Ji įgalina ne tik patikrinti audito duomenų teisingumą, bet ir išaiškinti audito veiklos trūkumus, kurių reikėtų išvengti ateityje.

Aštuntoje stadijoje suformuojama audito nuomonė, išreiškiama ataskaitoje ir pateikiama vykdytojams, grupės nariams. Šioje stadijoje dažniausiai atliekami tokie darbai: sudaromas specialus patikrinimo lapas (checklist), kuriame nurodamas visas ataskaitos techninis turinys; daroma direktorių ataskaitos turinio apžvalga ir sulyginama su auditorių tyrimų rezultatais; apsvarstoma, ar yra reikalas kvalifikuoti auditoriaus išvadą; su bet kokiomis kvalifikacijomis supažindinami nepriklausomi partneriai; formuluojamas galutinis auditoriaus ataskaitos projektas, kuris bus įtrauktas (for inclusion) į atskaitomybę.

5.4. Audito planavimo schema

Audito patikrinimas paprastai vyksta apibrėžta laiko tarpą (dažniausiai 2 savaites); dėl šio apribojimo audito firma turi gerai susiplanuoti savo darbus, įvertinti kiek reikės žmonių ir t.t., kadangi tikrinamos įmonės skiriasi pajėgumais, dydžiu, darbo specifika ir t.t. Planavimas ir audito plano bei programos paruošimas gali būti išskaidyti į keletą etapų. Autoriai audito planavimo etapus ir jo eiliškumą išskiria įvairiai. Tai bendra audito planavimo schema:



Pirminis audito veiklos planavimas vyksta pradinėje audito stadijoje. Pirminis audito veiklos planavimas apima tokius sprendimus, kaip sutikimas pradėti (arba tęsti) kliento auditavimą, priežasčių, dėl kurių klientas užsako auditą, nustatymą, reikiamo personalo audito atlikimui parinkimas ir raštiškas abiejų pusių (auditoriaus ir užsakovo ) įsipareigojimų sudarymas.

Bendrų duomenų apie klientą rinkimas. Kad auditorius galėtų tinkamai ir objektyviai atlikti auditą, jis turi būti pakankamai gerai susipažinės su kliento verslu ir ta pramonės šaka, kurioje dirba kliento kompanija. Didžioji dalis šios informacijos gaunama audituojant klientą, ypač jeigu tai naujas klientas. Kad surinkti reikiamą informaciją, auditoriui reikia: susipažinti su kliento verslu ir pramonės šaka; apžiūrėti įmonė ir tarnybines patalpas; susipažinti su įmonėje vykdoma veiklos politika (tai turi glaudo ryšį su finansinėmis ataskaitomis); identifikuoti tarpusavio ryšius (tiek įmonės viduje, tiek įmonės su išore); įvertinti kito (pašalinio) specialisto ir eksperto poreikį.

Informacijos apie kliento juridinį statusą ir įsipareigojimus rinkimas. Šiame audito etape tikrinami trijų tipų, glaudžiai tarpusavyje susiję, juridiniai dokumentai ir jo archyvai:

1) kompanijos įregistravimo dokumentai, patvirtinantys jos juridinį statusą, ir jos įstatai;

2) direktorių tarybos susirinkimo ir akcininko susirinkimo protokolai;

3) sutartys ir kontraktai.

Reikšmingumo įvertinimas, bendros verslo (vidinės), verslo kontrolės ir auditoriaus rizikos įvertinimas. Planuojant auditą labai svarbu įvertinti klaidų reikšmingumą (arba materialumą) ir bendrą audito riziką. Nuo pirminio šio elemento įvertinimo labai priklauso audito darbo apimtis, o tuo pačiu ir plano apimtis bei sudėtingumas ir, žinoma, audito kaina.

Susipažinimas su verslo kontrolės sistema ir kontrolės rizkos įvertinimas. Nustatyti kontrolės rizikos lygį yra labai sunku. Pirmiausia auditorius turi įsitikinti, ar vidinės kontrolės sistema padeda apskaitos sistemai siekti savo tikslo, t.y. ar visos ūkinės operacijos atliekamos
neviršijant įgaliojimų, o kitu atveju tik vadovybei leidus; ar visos operacijos nedelsiant įrašytos teisingomis sumomis į atitinkamas sąskaitas ir tuo laikotarpiu, kuriuo padarytos; ar nustatytais terminais sulyginami apskaitiniai ir faktiniai duomenys ir ar padaryti atitinkami veiksmai nustačius neatitikimus. Auditorius turi gerai ištirti vidinės kontrolės sistemos aplinką, kad galėtų įvertinti vadovybės požiūrį į kontrolę, jos informuotumą ir veiksmus įvairiais kontrolės klausimais. Tirdamas kontrolės aplinką, auditorius kartu gauna informacijos apie kontrolės procedūras ir gali nuspręsti, ar jas naudoti ar ne, ar reikia atlikti papildomus tyrimus, ar ne.

Bendro audito plano ir audito programos paruošimas. Audito plane nurodoma jo pradžia ir pabaiga, tikrinamas laikotarpis, tikrinami darbo barai, tikrinamo darbo apimtys ir atlikimo laikas, atrankinio tikrinimo sritys, apimtys ir laikas, konkrečio darbo vykdytojai (jei auditorius samdo padėjėjus, ekspertus ar kitus auditorius), numatomi svarbiausi audito testai (tikrinimas, apžvalga, apklausa, patvirtinimas, skaičiavimas ir perskaičiavimas, analizė). Planas turi būti parengtas taip, kad iš jo būto galima matyti, kaip auditorius vykdys sutartyje numatytus darbus.

Visi klausimai, kuriuos reikia tirti ir nurodyti plane, išdėstomi taip, kad audito metu būtų ne tik visapusiškai, bet ir nuosekliai patikrinta kliento veikla, nustatyti ne tik pažeidimai, bet ir jo priežastys bei padariniai. Audito planas turi būti suderintas su užsakovu, tačiau visa atsakomybė už plano kokybę tenka auditoriui. Tai padeda išvengti nesusipratimo dėl darbo apimties (ir kainos tuo pačiu) ir konkrečių kontrolės veiksmų atlikimo laiko ir būdo.

Audito programa paprastai sudaroma pagal tris segmentus: 1) operacijų patikrinimas; 2) analitinės procedūros; ir 3) atskiro elemento saldo patikrinimas. Kiekvienas iš šio segmento apžvelgiamas pagal ūkinių operacijų ciklus ir atskiras sąskaitas.

Audito programa ūkinių operacijų segmente gali būti labai įvairi. Jos gali įtraukti pilną patikrinimą (kada vidinė verslo kontrolės sistema yra silpna), arba priešingai, labiau akcentuojamas kontrolinio momento testavimas (kada vidinės kontrolės sistema laikoma efektyvia).

Kadangi analitinės procedūros nėra brangiai kainuojančios, daugelis auditorių atlieka pakankamai didelį jų kiekį. Analitinės procedūros atliekamos trijuose audito atlikimo stadijose: 1) planavimo metu (kad padėtų auditoriui nuspręsti, kokie įrodymai jam reikalingi, kad pasiekti planuojamą audito riziką); 2) operacijų ir atskiro elemento saldo patikrinimo metu; 3) audito pabaigoje, kai norima įsitikinti patikrinimo rezultato atitikimu planuotiems.

Atskiro elemento saldo testo paruošimas paprastai būna sunkiausias planavimo procesas. Tai labiausiai subjektyvus procesas, reikalaujantis daugiausiai profesinio mąstymo.

5.5. Audito darbo dokumentai

Visa auditoriaus dokumentacija paruošta prieš auditą ir patikrinimo metu yra laikoma darbo dokumentais ir padeda auditoriui planuoti ir vykdyti auditą, o taip pat yra auditoriaus darbo įrodymas. Auditoriaus darbo dokumentai (working papers) – tai užrašai, kuriuose auditorius fiksuoja audito atlikimo metu panaudotas procedūras, testus, gautą informaciją ir atitinkamas išvadas. Darbo dokumentuose turi būti ta informacija, kuri auditoriaus nuomone yra svarbi atliekant patikrinimus ir kuri padeda auditoriui susidaryti nuomonę (priimti sprendimą dėl audito išvados) apie finansinės atskaitomybės objektyvumą. Auditoriaus darbo dokumenuose turi būti aprašytas audito planavimas, atliktų procedūrų pobūdis, apimtis, laikas, padarytos išvados. Darbo dokumentai turi būti pakankamai detalūs, kad patyręs auditorius galėtų visiškai suprasti atliktą auditą.

Auditoriaus darbo dokumentus, kaip nurodyta 9-ajame tarptautiniame audito standarte, sudaro:

1) informacija, susijusi su įmonės teisine ir organizacine struktūra;

2) svarbiausio teisinio dokumento, susitarimo kopijos ar ištraukos iš jo;

3) audito planavimo proceso ir audito programos aprašymas;

4) apskaitos sistemos ir vidinės kontrolės sistemos aprašymas bei įvertinimas;

5) sąskaito ir ūkinio operacijo analizė;

6) reikšmingiausio ekonominio rodiklio analizė;

7) atlikto audito procedūro pobūdis, laikas, apimtis bei to procedūro rezultatai;

8) patvirtinimas, kad padėjėjo atliktas darbas buvo tinkamai prižiūrimas ir kontroliuojamas;

9) aprašymai, kas ir kada atliko konkrečias procedūras;

10) susirašinėjimo su kitais auditoriais, ekspertais, nesuinteresuotais asmenimis kopijos;

11) reikalo aptarimo su klientu rašto (protokolo) kopijos;

12) auditoriaus padarytos išvados svarbiausiais audito klausimais;

13) kliento pateiktos finansinės informacijos ir atitinkamos auditoriaus ataskaitos kopijos.

Literatūroje visi darbo dokumentai skirstomi į 3 grupes:

1) Nuolat tvarkomi dokumentai;

2) Audito administraciniai dokumentai;

3) Audito informacijos dokumentai.

Nuolat tvarkomi dokumentai yra tokie, kuriuose yra informacija, dominanti auditorius per visą to paties kliento auditavimo laiką. Prie tokio dokumento priskiriama kopijos arba ištraukos iš kliento įmonės statuso ar jos steigimo dokumentų, įvairių sutarčių, akcininkų susirinkimų, stebėtojo tarybos ir direktorio valdybos posėdžio, taip pat atitinkamo rodiklio analitinės lentelės, schemos,
finansinės ataskaitos ir kt.

Audito administraciniai dokumentai – tai daugiausia dokumentai, kuriuose atvaizduotos audito planavimo pradinės stadijos. Paprastai tai būna auditorio pakvietimo laiškas, auditorio paskyrimo dokumentai, kai kuri informacija apie kliento veiklą, preliminarinio patikrinimo (diagnostikos) rezultatai, pradiniai audito rizikos ir materialumo (reikšmingumo) apskaičiavimai. Ypač svarbus šios grupės dokumentas yra audito planas ir programa.

Audito informacijos dokumentai yra tokie, kuriuose atsispindi informacija svarbiausiais atliekamo patikrinimo klausimais. Tai įrašai apie padarytas procedūras bei priimtus sprendimus audito metu. Jie parodo atlikto patikrinimo kokybė, todėl turi būti surašyti aiškiai, tiksliai ir tvarkingai.

Audito dokumentai yra darbo dokumentai, valstybinio audito ataskaita ir valstybinio audito išvada .

5.6. Audito išvados

Auditorius patikrinęs finansines ataskaitas, turi pasakyti galutinę nuomonę apie jas. Kadangi auditorius savo nuomonę privalo suformuluoti raštu, tai šis raštiškas pareiškimas kartais vadinamas auditoriaus nuomone. Pažymėtina, kad auditorius neprivalo duoti absoliučios garantijos dėl finansinės ataskaitos tikslumo, tačiau jis suformuluoja savo nuomonę, kitaip tariant, atsako į klausimą, ar finansinės ataskaitos tiksliai apibūdina kompanijos finansinę būklę, veiklos rezultatus ir atitinkamų finansinių rodiklių pasikeitimus per atitinkamą laikotarpį. Vienas iš tikslesnių yra T.Burns ir H.Hendriksen: “Auditoriaus išvada – tai dokumentas, kurį auditorius surašo patikrinęs finansinę ataskaitą ir kuriame pateikia savo nuomonę ar sprendimą dėl jos.”

Pavyzdinė auditoriaus išvados formą, jos svarbiausius rekvizitus pateikia 13-asis tarptautinis audito standartas “Auditoriaus išvada apie finansines ataskaitas”. Jame nurodoma, kad auditoriaus išvadoje turi būti pateikiami šie rekvizitai:

1. Pavadinimas.

2. Adresas.

3. Finansinės informacijos aprašymas.

4. Naudojamo audito standarto aprašymas.

5. Nuomonės apie finansines ataskaitas suformulavimas.

6. Parašas.

7. Auditoriaus adresas.

8. Išvados data.

Pasaulinėje audito praktikoje įprasta auditoriaus išvadas klasifikuoti į tris pagrindines rūšis:

1. Neribota išvada (unqualified);

2. Apribota išvada (qualified);

3. Nepalanki, neigiama išvada (adverse).

Neapribota auditoriaus išvada – tai išvada be pastabų. Kartais ji vadinama gryna, “švaria”, kategoriška, nepriekaištinga, besąlygiška ir pan. Joje visada nurodoma, kad finansinė ataskaita sudaryta remiantis bendraisiais apskaitos principais, ji yra tikra ir teisinga.

Apribota auditoriaus išvada – tokia išvada, kurioje auditorius be apribojimų negali išdėstyti savo nuomonės apie finansinėse ataskaitose esančią informaciją. Ši išvada dažnai vadinama “su pastabomis”, apibrėžta. Joje auditorius privalo trumpai suformuluoti savo pastabas dėl apskaitos ir atskaitomybės būklės, tačiau tos pastabos neturi pakeisti bendro teigiamo įvertinimo.

Nepalankioje (neigiamoje) išvadoje auditorius turi nurodyti, kad patikrinta atskaitomybė neatspindi faktinės ūkinės-gamybinės veiklos ir jos rezultatus parodo iškraipytai, kad apskaita buvo tvarkoma nesivadovaujant bendraisiais apskaitos principais.

Taigi auditorius turi žinoti kaip teisingai surašyti išvadą, koks jos turinys, rekvizitai ir kt. Taip pat nurodoma, kokios veiklos sritys buvo patikrintos ir kokie nustatyti veiklos rezultatai. Rasti ne tik trūkumus, bet ir pateikti pasiūlymus jiems likviduoti.

6. TARPTAUTINIO AUDITO REIKŠMĖ

Pastarajame dešimtmetyje pradėjo formuotis tarptautinio audito teorija ir praktika. Tai daugiausia susiję su multinacionalinių ir tarpnacionalinių kompanijų veiklos ir tarptautinių audito firmų tinklo plėtimu. Informacijos vartotojus labiausiai domina du dalykai: 1) informacijos turinys ir 2) informacijos kokybė.

Mat daugelis vartotojų be audito negali objektyviai įvertinti informacijos turinio, ypač jos kokybės. Todėl iškilo būtinybė organizuoti tarptautinį auditą multinacionalinėse ir transnacionalinėse kompanijose.

Atitinkamų šalių finansinėms ataskaitoms būdingos tam tikros ypatybės. Nemažai ypatybių yra ir atliekant auditą, nes šalys pirmiausia vadovaujasi nacionaliniais audito standartais, o jei jų nėra, savo teorine ir praktine patirtimi. Šią nuomonę patvirtino mokslininkų atlikti tyrimai. Pirmą kartą, 1978 m., Kanados prof. E. Stamp ir JAV prof. M. Moonitz atliko audito būklės palyginamąją analizę 9 pasaulio šalyse, t.y. JAV, Didžiojoje Britanijoje, Kanadoje, Australijoje, VFR, Prancūzijoje, Olandijoje, Japonijoje ir Brazilijoje. Tyrimo rezultatai parodė, kad daugiausia bendrų dalykų atliekant auditą yra JAV, Didžiojoje Britanijoje ir Kanadoje, t.y. šalyse, turinčiose didelę istorinę audito patirtį. Vėliau L. Campbell atlikta palyginamoji audito analizė Australijoje, Kanadoje, Prancūzijoje, Vokietijoje, Japonijoje, Olandijoje, Didžiojoje Britanijoje ir JAV parodė, kad atliekant auditą multinacionalinėse ir transnacionalinėse kompanijose būtina vadovautis tarptautiniais audito standartais. Įvairiose šalyse audito, kaip ir apskaitos, aplinka yra įvairi. Pirmiausia jai daro įtaką teisinė, socialinė, ekonominė ir politinė sistemos bei daugelis kitų veiksnių (pvz.: kalba, kultūra, švietimas). Todėl iškyla nacionalinių
standartų harmonizavimo problema. Tarptautinio audito moksliniai tyrinėjimai, palyginti su tarptautinės apskaitos, yra mažesnės apimties ir žemesnio lygio, nors, kaip žinoma, apskaita ir auditas yra labai artimai susiję sprendžiant įvairiausius įmonės veiklos klausimus, numatant jos ateities perspektyvas. Apskaita ir auditas yra artimausi kompanionai per visą įmonių egzistavimo istoriją. Šiuo metu besiformuojantis tarptautinio audito mokslas taip pat tiesiogiai susijęs su tarptautine apskaita.

Iškilo klausimas, kokias įmones reikėtų audituoti tarptautiniu mastu. C. Chow 1982 m. iškėlė idėją, kad auditas būtinai turi būti siejamas su:

a) firmos dydžiu,

b) kapitalo struktūra ir

c) skolų dydžiu bei skaičiumi.

Audito poreikis yra didesnis didelėse, ypač multinacionalinėse ir transnacionalinėse korporacijose ir tose, kurios turi daug skolų.

Pastaraisiais metais palito vadinamosios keliaujančios auditorių komandos (traveling team of audutors). Jos keliauja iš vienos šalies į kitą siekdamos patikrinti pirmiausia multinacionalinių ir transnacionalinių korporacijų finansinę veiklą.

Tarptautinio audito reikšmė ateityje dar labiau didės, nes biznis tampa vis labiau internacionalizuotas, nuolat plečiasi kapitalo rinka, mažėja užsienio prekybos barjerų, steigiasi vis daugiau transnacionalinių kompanijų.

6.1. Tarptautiniai audito standartai

Auditorių darbe svarbią reikšmę turi tarptautiniai apskaitos standartai, kuriuos jie turi gerai išstudijuoti. Juk jie savo išvadoje privalo nurodyti, ar apskaita tvarkoma pagal tarptautinių apskaitos standartų principus. Kaip žinoma, įmonių vadovai gali parengti finansines ataskaitas įvairiems savo tikslams įvairiais būdais. Tačiau, kada finansinės ataskaitos rengiamos kitiems (išoriniams) vartotojams (akcininkams, kreditoriams, vyriausybei, visuomenei), jos turi atitikti tarptautinius apskaitos standartus. Todėl kiekvienos pasaulio šalies vyriausybės ir jų profesinės apskaitos organizacijos reguliuoja finansinių ataskaitų sudarymą, o tai labai padeda kasdieniame auditorių darbe. Pasaulio banko misija, atlikusi kai kurių Lietuvos ekonomikos sričių būklės ekspertizę, kurios išvadas pateikė Lietuvos Respublikos Vyriausybei 1992 m. sausio 30 d., nurodė, kad kaip galima greičiau reikia apskaitos standartus.

Nemenkinant tarptautinių apskaitos standartų vaidmens praktiniame auditorių darbe, pažymėtina, kad svarbiausi jų veiklą reglamentuojantys dokumentai yra Tarptautiniai audito standartai. Tarptautiniai audito standartai – tai audito taisyklės ir procedūros, kurias pripažįsta ir taiko visų pasaulio šalių auditoriai.

1992 m. sausio 1 d. patvirtinti šie tarptautiniai audito standartai:

1. Audito tikslai ir pagrindiniai principai.

2. Audito raštas (laiškas).

3. Anuliuotas, jo pagrindinės nuostatos perkeltos į 1 standartą.

4. Planavimas.

5. Kito auditoriaus darbo panaudojimas.

6. Rizikos įvertinimas ir vidinė kontrolė.

7. Audito kokybės kontrolė.

8. Audito pagrindimas.

9. Dokumentavimas.

10. Vidinio auditoriaus darbo naudojimas.

11. Apgaulė ir klaida.

12. Analitinės procedūros.

13. Auditoriaus išvada dėl finansinių ataskaitų.

14. Kita informacija finansinių ataskaitų audito dokumentuose.

15. Auditas kompiuterizuotos apskaitos sąlygomis.

16. Audito technika naudojant kompiuterius.

17. Susieti padaliniai.

18. Eksperto darbo naudojimas.

19. Atranka atliekant auditą.

20. Anuliuotas, jo pagrindinės nuostatos perkeltos į 6 standartą.

21. Auditoriaus išvados data. Įvykiai sudarius balansą. Faktų išaiškinimas paskelbus finansines ataskaitas.

22. Vadovybės pateikta informacija.

23. Besitęsianti veikla.

24. Audito išvados specialūs rekvizitai.

25. Klaidos reikšmingumas ir audito rizika.

26. Įvertinimų apskaitoje auditas.

27. Numatomos finansinės informacijos tyrimas.

28. Auditas pirmaisiais metais – pradiniai likučiai.

Kai kurie audito standartai buvo peržiūrėti ir patobulinti. Dėl to iš šio sąrašo iškrito 3 ir 20 audito standartai. Šiuo metu yra parengti keli nauji audito standartų projektai, kurie svarstomi. Kiekvienas rimtas auditorius turi gerai žinoti visus audito standartus, svarbiausias jų taisykles ir nuostatas.

7. AUDITO ĮMONĖS IR JŲ VEIKLA

Audito įmonės labai įvairios. Jos skiriasi savo dydžiu ir veiklos sfera. Yra firmų, kuriose dirba 1 – 2 žmonės, ir multinacionalinių kompanijų, turinčių tūkstančius darbuotojų, o jų padaliniai įsteigti daugelyje pasaulio šalių. Kaip rodo praktika, audito įmonių veikla gana plati. Didelės audito firmos ne tik auditą atlieka, bet ir teikia įvairias kitas paslaugas, pvz.:

1. Konsultuoja klientus mokesčių klausimais.

2. Teikia valdymo informacijos paslaugas.

3. Organizuoja vidinės kontrolės sistemas.

4. Moko, kaip kontrolei panaudoti kompiuterius.

5. Atlieka paslaugas, susi