PRODUKCIJOS SAVIKAINOS KALKULIAVIMAS
1. Produkcijos savikainos kalkuliavimo apibūdinimas
Ekonominėje literatūroje yra įvairiausių produkcijos savikainos kalkuliavimo apibrėžimų, neretai iškraipančių tikrąją jo esmę. Produkcijos savikainos kalkuliavimas neretai sutapatinamas su kalkuliacijos arba su produkcijos savikainos kalkuliavimo metodo sąvokomis.
Nors dažniausiai tarp šių sąvokų yra dedamas lygybės ženklas, tačiau kalkuliavimo, kalkuliacijos ir kalkuliavimo metodo terminai turi savarankišką reikšmę.
Kalkuliaciją reikėtų traktuoti kaip dokumentą (formą, blanką, lentelę), kuriame atliekami kalkuliaciniai skaičiavimai ir nustatoma konkrečių produkcijos rūšių savikaina pagal kalkuliacinius išlaidų straipsnius.
Produkcijos savikainos kalkuliavimo metodu vadinama visuma būdų produkcijos savikainos vienetui ir visiems kalkuliavimo objektams apskaičiuoti.
Produkcijos savikainos kalkuliavimo sutapatinimas su kalkuliacija ir kalkuliavimo metodu nulėmė tai, kad kalkuliavimo procesas traktuojamas skirtingai.
Daugelis autorių produkcijos savikainos kalkuliavimą nagrinėja tik kaip produkcijos vieneto savikainos apskaičiavimą. Tačiau šis apibrėžimas turi trūkumą, kad produkcijos vieneto savikainos apskaičiavimas nesusiejamas su visos produkcijos savikainos ir kitų jos rodiklių apskaičiavimu. Nes, remiantis tuo, kad kalkuliavimo objektai yra gana įvairūs, kalkuliuojant būtina apskaičiuoti visų tų objektų (gaminių, gaminių grupių, detalių, mazgų, užsakymų, darbų, paslaugų, procesų, stadijų ir pan.) savikainą. Kalkuliuojant taip pat reikia apskaičiuoti nebaigtos gamybos, broko bei atliekų savikainą.
Vadinasi, produkcijos savikainos kalkuliavimą būtina traktuoti kaip moksliškai pagrįstą ekonominių skaičiavimų sistemą, skirtą produkcijos vieneto, visos produkcijos ir visų kitų kalkuliavimo objektų savikainai nustatyti, siekiant priimti atitinkamus valdymo sprendimus ir prognozuoti produktų rinkos kainas.
Apibūdinant produkcijos savikainos kalkuliavimą netikslu akcentuoti tik techninę kalkuliavimo pusę – produkcijos savikainos skaičiavimą. Kalkuliavimo procesą reikia nagrinėti plačiąja prasme:
1) kaip buhalterinės apskaitos sudedamąją dalį, įgalinančią apskaičiuoti išlaidas, tenkančias kalkuliaciniam vienetui;
2) kaip produkcijos vieneto savikainos, kainos ir pelningumo apskaičiavimą;
3) kaip išlaidų nustatymą kalkuliaciniam vienetui pagal išlaidų straipsnius.
Pagrindinis kalkuliavimo uždavinys yra nustatyti gaminio savikainą ir kainą, kontroliuoti išlaidas bei parinkti efektyviausius, veiksmingiausius ekonominius sprendimus.
Produkcijos savikainos kalkuliavimas dažnai nagrinėjamas techniniu ir ekonominiu požiūriais:
1) Techniniu požiūriu – kaip produkcijos savikainos apskaičiavimas.
2) Ekonominiu – kaip viena iš svarbiausių gamybos efektyvumo kontrolės, įmonės vidaus rezervų mobilizavimo ir išaiškinimo priemonių.
Kalkuliavimo tikslas yra nustatyti iki gamybos proceso pradžios ir po jo baigimo kiekvieno produkcijos vieneto ir visos jos apimties realią savikainą pagal nustatytus išlaidų straipsnius, siekiant kontroliuoti, analizuoti ir įvertinti įmonės ūkinę veiklą ir jos rezultatus.
Lietuvos Respublikos Vyriausybės 1993 m. spalio 27 d. nutarimu Nr. 804 patvirtinta Pajamų ir sąnaudų pripažinimo apskaitoje tvarka. Joje rašoma, kad ,,įmonės, atsižvelgdamos į gamybos specifiką, savarankiškai pasirenka produkcijos savikainos kalkuliavimo sistemą“. Savikainos kalkuliavimo sistemos pasirinkimui didelę įtaką daro buhalterių profesinė kompetencija ir įmonės vadovų požiūris bei supratimas apie savikainos reikšmę.
„Lietuvos įmonės, buvusios iki Nepriklausomybės atkūrimo, ir toliau naudoja įprastą (tarybinę) savikainos kalkuliavimo sistemą. Naujos, dažniausiai mažųjų įmonių statusą turinčios įmonės į savikainos kalkuliavimo svarbą nespėjo įsigilinti ir daugiausia dėmesio skiria atskaitomybei sudaryti ir mokestinei apskaitai“.
2. Produkcijos savikainos kalkuliavimo reikšmė ir tikslai
Tinkamas produkcijos savikainos kalkuliavimas teikia tikslią informaciją apie produkcijos savikainos susidarymą, konkrečių išlaidų kitimo tendencijas, jų susidarymo priežastis ir vietas. Remiantis produkcijos savikainos kalkuliavimo duomenimis, ne tik apskaičiuojama produkcijos savikaina, prognozuojama kaina ir pelnas, bet ir įvertinamas gamybos efektyvumas bei užtikrinamas operatyvinis gamybos procesų valdymas.
Tinkamai ir laiku kalkuliuojant produkcijos savikainą galima:
1) teisingai įvertinti gamybos rezultatus ir priimti pagrįstus ekonominius sprendimus, be to, tai įgalina sisteminti bei patikslinti galiojančius darbo ir materialinių išlaidų normatyvus;
2) stiprinti kiekvieno gamybos padalinio vidaus kontrolę;
3) gauti tikslius naujos technikos ir technologijos taikymo rezultatus, kartu tai įgalina geriau atskleisti pelningumo didinimo rezervus, gamybos valdymo procesų tobulinimo galimybes.
Tačiau svarbiausias produkcijos savikainos kalkuliavimo, kaip išlaidų surinkimo ir sisteminimo, jų kontrolės ir mažinimo rezervų atskleidimo priemonės vaidmuo. Todėl ypač svarbu numatyti kryptis ir galimybes produkcijos savikainos kalkuliavimui tobulinti, konkrečias priemones ir perspektyvas jo ekonominiam vaidmeniui gamybos valdymo procese
didinti.
Svarbiausieji produkcijos savikainos kalkuliavimo uždaviniai yra šie:
1) kalkuliavimas turi garantuoti pagrįstą produkcijos savikainos nustatymą, jos mažinimo rezervų išaiškinimą ir kontrolę, kad jis turi tapti svarbiausia informacijos apie produkcijos savikainos susidarymą priemone;
2) kalkuliavimas turi padėti objektyviai įvertinti išlaidas, jų susidarymą ne tik pagal gaminius, bet ir pagal įmonės padalinius (cechus, darbo barus, darbo vietas, gamybos stadijas, procesus), nustatyti išlaidų, padarytų atliekant atitinkamus ūkinius procesus, dydį, išaiškinti techninio ir ekonominio pobūdžio veiksnius, turinčius įtakos produkcijos savikainai.
Daugiausia dėmesio turėtų būti skiriama šiems produkcijos savikainos kalkuliavimo etapams:
1) išlaidų apskaičiavimo;
2) informacijos apie išlaidas, jų ryšius ir nukrypimus perdavimą atitinkamoms tarnyboms.
Paskutiniaisiais metais ypač išryškėjo du momentai, skatinantys produkcijos savikainos kalkuliavimo, kaip informacinės sistemos, plėtrą:
1) vis platesnis kompiuterių naudojimas apskaitos procese;
2) normatyvinio (standartinio) išlaidų apskaitos ir savikainos kalkuliavimo metodo bei veikla pagrįstos išlaidų kalkuliavimo sistemos (ABC) naudojimas.
Pagrindinis kalkuliavimo tikslas – laiku pateikti informaciją apie produkcijos savikainą, kad įmonės vadovybė galėtų priimti sprendimą, kokią produkciją tikslinga gaminti ir kokiomis kainomis ją parduoti.
Galimi du požiūriai i gamybos išlaidų apskaitos ir savikainos kalkuliavimo sistemos kūrimą:
1) siūloma nustatyti, t. y. parengti bendras išlaidų apskaitos taisykles, kad galima būtų palyginti atskirų įmonių darbo rezultatus šalies mastu.
2) manoma, kad produkcijos savikainos kalkuliavimas nebūtinas, nes kainas nustato rinka, todėl jokių bendrų išlaidų apskaitos taisyklių neturėtų būti, išlaidų apskaita yra kiekvienos įmonės reikalas ir pan.
3. Produkcijos savikainos kalkuliavimo sistemos elementai
Produkcijos savikainos kalkuliavimo procesas yra gana sudėtingas, apimantis daugelį įmonės ūkinės veiklos pusių. Šis procesas teoriškai ligi šiol nepakankamai išnagrinėtas ir neretai traktuojamas gana siaurai ir vienpusiškai.
Produkcijos savikainos kalkuliavimą reikia traktuoti kaip sistemą, kurią sudaro atitinkami elementai. Vienų ar kitų produkcijos savikainos kalkuliavimo sistemos elementų išskyrimas priklauso nuo jų vaidmens skaičiuojant savikainą ir priimant valdymo sprendimus. Svarbiausi produkcijos savikainos kalkuliavimo sistemos elementai yra šie:
1) kalkuliavimo objektai;
2) kalkuliaciniai vienetai;
3) kalkuliacinių išlaidų straipsnių nomenklatūra;
4) kalkuliacijų rūšys ir jų naudojimas;
5) kalkuliavimo metodai.
Produkcijos savikainos kalkuliavimo sistemos ir atskirų jos elementų efektyvumas priklauso nuo tikslaus jų turinio ir uždavinių, kuriuos šie elementai padėtų spręsti, supratimo. Produkcijos savikainos kalkuliavimo sistemos ir atskirų jos elementų vaidmuo gamybos valdymui bus tuo didesnis, kuo didesnė bus jos įtaka gerinant įmonės ūkinę veiklą bei stiprinant materialinių, darbo ir finansinių išteklių naudojimo kontrolę.
4. Kalkuliavimo objektai
Kalkuliavimo objektas yra visa tai, kieno savikaina apskaičiuojama. Kalkuliavimo objektu galima laikyti įvairiai apibendrintą produkciją – tai gatavi gaminiai, gaminių grupė, pusfabrikačiai, detalės, taip pat atlikti darbai, paslaugos, užsakymai, gamybos procesai, stadijos, operacijos ir kt.
Taigi, nustatant kalkuliavimo objektus, numatoma produkcija, kurios gamybos išlaidos bus skaičiuojamos, t.y. kalkuliavimo objektu pirmiausia suprantama atitinkamo baigtumo laipsnio produkcija arba procesas.
Kalkuliavimo objektas gali būti tik išlaidų nešiklis. Nustatant kalkuliavimo objektus, atsižvelgiama į kiekvienos pramonės šakos gamybos ypatybes. Pramonės šakose (metalurgijos, tekstilės, maisto, stiklo, plytų), gaminančiose masiniu būdu, kur trumpas technologinis procesas, gaminama vienarūšė produkcija ir nuoseklios apdirbimo stadijos, kalkuliavimo objektai yra produkcijos rūšys, o pramonės šakose, gaminančiose individualiu ir smulkiaserijiniu būdu, – atskiri gamybos užsakymai. Kalkuliavimo objektai turi būti parinkti remiantis technologiniu procesu, produkcijos pobūdžiu, gamybos organizavimo specifika ir apimtimi.
Nustatant savikainos kalkuliavimo objektus, reikia, kad jie sutaptų su gamybos išlaidų apskaitos objektais. Kalkuliavimo objektų suderinamumo su gamybos išlaidų apskaitos objektais principas turi išplaukti iš tarpusavio ryšio ir priklausomybės tarp gamybos išlaidų apskaitos ir produkcijos savikainos kalkuliavimo. Gamybos išlaidų apskaitos objektų ir produkcijos savikainos kalkuliavimo objektų sutapimas įgalina: