1. Nuosavybės esmė apskaitoje
Kiekvienas turtas būtinai turi savininką, o apskaitininkai privalo apskaičiuoti tiek turtą, tiek ir nuosavybę (nurodyti, kam konkrečiai priklauso gėrybės, kuriomis disponuoja įmonė). Priklausomybė tarp turto ir nuosavybės išreiškiama fundamentine apskaitos lygybe:
Turtas = Nuosavybė
Apskaitos lygybė niekada nepažeidžiama, nes kiekvienas turtas visuomet būtinai turi savininką.Nuosavybės sąvoka apskaitoje susijusi su turto investavimo į įmonę šaltiniu, kitaip tariant, apibūdina, kas konkrečiai įdėjo turtą į įmonę. Steigiant įmonę, visą turtą įdeda savininkas. Jiems priklausys ir įmonės ūkininkavimo rezultatas, gaunamas naudojant visą įmonės turtą. Šį rezultatą galima apibūdinti kaip pelną, pasireškiantį konkretaus įmonės turto padidėjimu, arba nuostolį pasireiškiantį šio turto sumažėjimu. Todėl savininkų nuosavybės pasikeitimą galima pavaizduoti taip:
3
Taigi savininkų nuosavybė biznyje atspindi tai, ką jie investavo j savo įmonę ir ką gavo iš jos veiklos, disponuodami visu turtu. Tokios investicijos yra galimos ir į veikiančią jįmonę. Jeigu įmonė veikia, tai savininkas gali išimti ne tik įdėtą turtą, bet ir tai, ką įmonė uždirbo.
Be savininkų įdėto turto, įmonė gali laikinai disponuoti ir pasiskolintu kitų įmonių turtu, kur vėliau reikės grąžinti savininkams. Šiuo atveju atsiranda skolintojų nuosavybė (angį. liabilities), kurią reikėtų suprasti kaip įmonės įsipareigojimą suteikti tam tikrą naudą kitai įmonei skolintojai. Dažniausiai skolintojų nuosavybę suvokiame kaip pasiskolintą materialų turtą, pavyzdžiui, skolą bankui ar tiekėjams. Dažniausiai įmonės tokio pobūdžio skolas privalo grąžinti pinigais. Tačiau gali būti ir kitokių įmonės skolų grąžinimo atvejų, pavyzdžiui, įsipareigojimas išnuomoti pastatą ar suteikti kitas paslaugas. Šiuo atveju įmonė privalo grąžinti skolą nepiniginiu turtu. Bet kuriuo atveju akivaizdu, kad skolintojų nuosavybė atsiranda dėl tikslingos įmonės veiklos praeityje, tarkime todėl, kad įmonė pasiskolino pinigų iš banko, gavo prekių iš tiekėjų arba klientas sumokėjo iš anksto už būsimas paslaugas.
Kaip matote, nuosavybė apskaitoje skirstoma į skolintojų ir savininkų, todėl apskaitinė lygybė bus užrašoma taip:
Turtas = Skolintojų nuosavybė + Savininkų nuosavybė
Lygybė tarp turto, kuriuo disponuoja įmonė, ir savininkų bei skolintojų nuosavybės vadinama apskaitinė lygybe. Ji pagrįsta dviem požiūriais ; tas pačias vertybes, kuriomis įmonė disponuoja. Turtas parodo mums, kas konkrečiai priklauso įmonei, kitaip tariant, kuo ji disponuoja. Skolintojų ir savininkų nuosavybė nusako, kiek ir kam priklauso įmonės turto. Apskaitinė lygybė primena monetą, kurios vienoje pusėje nurodyta pinigų suma, o kitoje –
4valstybė, kuriai ši moneta priklauso. Kiekviena monetos pusė atskirai yra beprasmė. Lygiai taip pat negali atskirai apskaitoje egzistuoti turtas be nuosavybės ar nuosavybė be turto. Tik kartu šios dvi lygybės pusės įgyja prasmę.
Viskas, kas priklauso įmonei, yra įnešta pačių savininkų, pasiskolinta iš kitų įmonių kreditorių arba uždirbta naudojant turtą, kuriuo disponuoja įmonė. Taigi iš viso turto, priklausančio įmonei, atėmę pasiskolintąjį, grąžintiną kreditoriams, gausime savininkų nuosavybę – tai, ką jie įdėjo į įmonę bei ką uždirbo, panaudodami visą įmonės dispozicijoje esantį turtą.
Kadangi kreditoriai juridiškai turi pirmumo teisę į įmonės turtą, tai savininkų nuosavybė (angį. ovvners eąuity) apskaitoje apibūdinama kaip turtas, kuris lieka įmonei grąžinus skolas:
Savininkų nuosavybė = Turtas – Skolintojų nuosavybė
Nuosavybės aspektu tikslinga išskirti personalines įmones, ūkines bendrijas bei akcines bendroves (korporacijas). Priklausomai nuo biznio organizavimo formų savininkų nuosavybė turi tam tikrų skirtumų.2. Nuosavybės esmė personalinėje įmonėje
Personalinėje įmonėje visas turtas priklauso, vienam ar keletui savininkų ir jų nuosavybė vadinama Petraičio, Jonaičio, Valaičio kapitalu.
Panagrinėkime personalinę S. Rugio įmonę, kurios savininkas taiso laikrodžius.
Jūs jau žinote, kad vadovaujantis įmonės principu, savininko (namas, įvairūs apyvokos daiktai ir kita) ir įmonės turtas yra atskirti. Šios įmonės turtą sudaro: patalpos, instrumentai, įvairios atsarginės detalės bei 15000 litų. Patalpos, instrumentai, atsarginės dalys bei dalis pinigų įdėta į šią įmonę paties savininko. Be to, 10000 litų S. Rugys pasiskolino iš banko, nes ketina pirkti įrengimų. Taigi šios įmonės apskaitos lygybė atrodys taip:Kaip matote, turto pusėje parodyta, kuo konkrečiai disponuoja Ši įmonė, tai – pinigai, atsarginės dalys, instrumentai ir patalpos. O nuosavybės pusėje parodyta, kam priklauso tas turtas: 40000 litų S. Rugiui ir 10000 litų bankui. Personalinės įmonės savininko nuosavybė išreiškiama terminu kapitalas. Kapitalo kategorija nusako, kokia turto dalis priklauso savininkui. Be to, įmonė laikinai disponuoja pinigais, kuriuos ji pasiskolino iš banko. Todėl apskaitoje fiksuojama ir skolintojų nuosavybė.
2.1. Palūkanos
Už teisę naudotis skolintuoju turtu įmonė moka šio turto savininkui tam tikrą atlyginimą – palūkanas. Taigi savininko nuosavybė
yra lygi turtui, kuris lieka grąžinus visas įmonės skolas ir įsipareigojimus. Todėl S. Rugio kapitalas lygus:
Įmonės turtas (50000 It) – Skolintojų nuosavybė (10000 It) = Savininko nuosavybė (400000 It) (S. Rugio kapitalas)
Išnagrinėjome pačią paprasčiausią nuosavybės formą, kai visas įmonės turtas priklauso vienam savininkui, kuris, prireikus naudodamas ir skolintąjį turtą, organizuoja įmonės veiklą.
63. Nuosavybės esmė ūkinėje bendrijoje
Dabar panagrinėkime ūkinę bendriją „Ratas“. Šios įmonės savininkai yra jau du asmenys: Gylys ir Jonušis. Įmonė taiso mašinas, keičia tepalus, atlieka kitus smulkius automobilių remonto darbus. Visas įmonės turtas įvertintas 250000 litų, jį sudaro: garažas, įvairūs jrengimai, atsarginės dalys, instrumentai. Nuosavybės pusė atrodo taip:
banko paskola -15000 litų, Gylio pešto į įmonę turto vertė -100000 litų, kito savininko (Jonušio) -135000 litų. Taigi apskaitinė lygybė atrodys taip:Kaip matote, ūkinės bendrijos atveju savininkų nuosavybė išskaidoma atskiriems asmenims pagal turto įdėjimų j įmonę dydį. Suprantama, kad leonkretus turtas (pvz.: instrumentai, įrengimai) neskirstomas pagal tai, kuris savininkas jį įnešė ar už kieno pinigus viskas buvo nupirkta. Tai padaryti, esant netgi dviem savininkams ir palyginti nedideliam įmonės turtui, yra neįmanoma, nes dalis turto gali būti įsigyta už abiejų savininkų jneštus pinigus. Taip skirstant, reikėtų nustatyti, tarkime, kokios įrengimo dalys priklausys vienam savininkui, o kokios – kitam. Taigi kaip jau minėjome, savininkų nuosavybė, mūsų atveju – Gylio ir Jonušio kapitalai parodo ne konkretų turtą, kuris priklauso vienam ar kitam savininkui, o tikjų pretenzijas į tam tikrą turto dalį. Gali iškilti klausimas, kam juos apskritai reikia atskirti? Gal paprasčiau būtų rašyti „Gylio ir Jonušio kapitalas“ (235000 litų), visiškai jo neskirstant savininkams.
Tam, kad atsakytume į šį klausimą, prisiminkime įmonės įkūrimo tikslą. Įmonės ūldninkavimo rezultatas – pelnas arba nuostolis – didina (arba mažina) savininkų nuosavybę. Personalinėje įmonėje toks rezultatas bus priskirtinas vienam savininkui. Ūkinėje bendrijoje, esant keliems savininkams, atsiranda būtinybė paskirstyti ūkininkavimo rezultatą savininkams. Štai todėl nuosavybės dalyje fiksuojama, kokia turto dalis priklauso kiekvienam savininkui. Pagal tai, kiek kiekvienas iš jų įnešęs turto, galima paskirstyti pelną. Tai yra logiška, nes didesnis turtas uždirba didesnę pelno dalį. Toks skirstymas svarbus ir įmonės likvidavimo atveju, nes pirmiausia
‘7gražinamos visos skolos, o likęs turtas (savininkų nuosavybė) paskirstomas proporcingai kiekvienam savininkui pagal jo dalį visame įmonės turte.
Jums jau žinomos priežastys, dėl kurių personalinės įmonės bei ūkinės bendrijos yra labai mažai paplitusiuos. Todėl toliau dėmesį koncentruosime į korporacijas.4. Nuosavybės esmė akcinėse bendrovėse (korporacijose)
Akcinių bendrovių kapitalas formuojamas daug sudėtingiau. Tai susiję su didesniais šioms įmonėms keliamais reikalavimais ir griežtesne valdžios priežiūra. Nepaisant-šito, pačių akcinių bendrovių atsakomybė kontrahentams ir net savininkams tebėra ribota. Angliškai kalbančių šalių valdžia net reikalauja, kad šis faktas atspindėtų tokių bendrovių pavadinime, dažniausiai pridedama žodžio limited (angį. ribotas) santrumpa – Ltd. Akcinių bendrovių savininkai už įmonės įsiskolinimus atsako tik pačių įneštomis į įmonę sumomis, o jų neužtekti įmonės įsipareigojimams padengti. Todėl tam tikro įmonės kreditorių garanto – kapitalo -formavimą griežtai reglamentuoja įstatymai. Tai visiškai pagrįsta, nes galų gale tik savininkams priklausančiu turtu ir gali būti atsiskaityta su įmonės kontrahentais (tik laikinai tokie atsiskaitymai gali būti atlikti tretiesiems asmeninis priklausančiu turtu). Ryšium su šiais reikalavimais kur kas sudėtingesnė tampa ir akcinių bendrovių kapitalo apskaita.
Akcinių bendrovių savininkų nuosavybės sudėtis pavaizduota schemoje.Akcinių bendrovių savininkų (akcininkų) nuosavybės pagrindas yra akcinis kapitalas, kurio priklausomybę akcininkams patvirtina specialūs vertybiniai popieriai – akcijos. Jos pažymi,
9kad akcijos turėtojui suteikiamos tam tikros teisės į įmonės turtą, kurio bendrasavininkis ir yra kiekvienas akcininkas.
Panagrinėkime akcinę bendrovę „Malyba“. Jos turtą sudaro: pastatai, įrengimai, žemė, žaliavos, kurių bendra suma – 1500000 litų. Tam, kad jįsigytų šį turtą, pnonė „Malyba11 išleido ir pardavė paprastųjų akcijų už 1000000 lirų. Įmonės savininkai yra asmenys, įsigiję jos akcijų.
Taigi apskaitoje akcijų savininkų investuotus pinigus vadinsime akciniu kapitalu (angį. share capital, capital stock). Mūsų pavyzdyje jis lygus 1000000 litų.
Akcinis kapitalas parodo, kokia abstraktaus įmonės turto dalis priklauso savininkams (akcininkams). Pažymėtina, kad ant pačios akcijos lakšto niekas nerašo, kaip panaudoti savininkų pinigai (kokio konkretaus turto dalis priklauso kiekvienam akcininkui). Antraip, esant daugybei savininkų, tektų rašyti, kad konkrečiam savininkui Rimkui priklauso trys sandėlio plytos ir sunkvežimio priekinis ratas. Be abejo, įmonei, kuri disponuoja netgi nedideliu turtu,
paskirstyti akcininkams yra neįmanoma, todėl ir vartojamas terminas akomis kapitalas. Tačiau, kaip minėjome, savininkų nuosavybei priklauso ir įmonės ūkininkavimo rezultatas – pelnas arba nuostolis. Tarkime, kad „Malyba“ yra pelningai dirbanti įmonė. Kiekvienais metais gaudama pelną, ji gali pasirinkti, ar visą šį turto prieaugį išmokėti įmonės savininkams (akcininkams) kaip atlyginimą už investuotą turtą (toks išmokėjimas akcininkams vadinamas dividendais), ar tik dalį jo skirti dividendams, kitą paliekant įmonėje ir taip plečiant jos veiklą. Sėkmingai veikianti įmonė dažniau rinksis antrąjį variantą.
4.1. Nepaskirstytasis pelnas
Taigi neišdalytas akcininkams pelnas vadinamas nepaskirstytuoju pelnu (angį. retained earnings). „Malybos“ akcijų laikytojų (akcininkų) nuosavybė atrodys taip: Akcijų laikytojų (akcininkų) nuosavybė:
Akcinis kapitalas 1000000 litų
Nepaskirstytasis pelnas 250000 litų
Iš viso 1250000 litų
Toks akcininkų nuosavybės išskaidymas reikalingas jau vien todėl, kad skirtingi šių dalių susidarymo šaltiniai: akcinis kapitalas atspindi įmonės savininkų investuotą turtą, tuo tarpu nepaskirstytasis pelnas išreiškia turto prieaugį iš įmonės veiklos. Kita vertus, neišskyrus šių akcininkų nuosavybės sudėtinių dalių, finansinių ataskaitų vartotojams gali susidaryti klaidinga nuomonė, kad įmonė papildomai išleido akcijų, kai tuo tarpu ji gavo pelną, panaudodama lėšas,