I. APSKAITOS REGLAMENTAI 3
II. FINANSINĖS ATSKAITOMYBĖS (FA) SUDĖTIS 7
III. BUHALTERINĖS APSKAITOS PRINCIPAI 8
IV. BALANSAS 10
V. FINANSINĖS ATSKAITOMYBĖS ELEMENTAI IR JŲ VERTINIMAS 12
VI. DOKUMENTACIJA IR INVENTORIZACIJA 15
VII. SĄSKAITOS IR DVEJYBINIS ĮRAŠAS 18
VIII. SĄSKAITŲ PLANAS 21
IX. ILGALAIKIO MATERIALIOJO TURTO (IMT)
APSKAITA 22
X. NEMATERIALIOJO TURTO (NT) APSKAITA 29
XI. ILGALAIKIO FINANSINIO TURTO APSKAITA 30
XII. ATSARGŲ APSKAITA 31
XIII. PINIGŲ APSKAITA 38
XIV. KAPITALO APSKAITA 39
XV. PELNO (NUOSTOLIŲ) ATASKAITA 42
XVI. PAJAMŲ APSKAITA 44
XVII. SĄNAUDŲ APSKAITA 46
XVIII. PINIGŲ SRAUTŲ ATASKAITA 48
I. BUHALTERINĖS APSKAITOS REGLAMENTAI
Buhalterinė apskaita – tai ūkinių operacijų (ŪO) ir ūkinių įvykių (ŪĮ), išreikštų pinigais, a) registravimo, b) grupavimo, c) apibendrinimo sistema, skirta gauti informaciją ekonominiams sprendimams priimti ir (arba) finansinei atskaitomybei sudaryti.
ŪO – ūkio subjekto veikla, liečianti turto, nuosavo kapitalo ir įsipareigojimų dydį bei struktūrą. ŪO – tai tikslinga veikla – pirkimai, pinigų mokėjimai, pardavimai ir kt.
ŪĮ – nuo ūkio subjekto nepriklausantys faktai, kurie taip pat keičia turto, kapitalo ir įsipareigojimų dydį ir struktūrą. Tai gaisrų, stichinių nelaimių ar kt. įvykių poveikis.
ŪO ir ŪĮ įforminami dokumentais, registruojami apskaitos registruose, grupuojami buhalterinėse sąskaitose, apibendrinami piniginiu matu ir atspindimi finansinėje atskaitomybėje. Tai schematiškas apskaitos proceso nuoseklumas, kurio atskirus etapus apžvelgsime išsamiau.
Kad apskaitos informacija būtų formuojama pagal vieningus principus, vadovaujamasi tam tikrais reglamentais, atitinkamai papildydami jų reikalavimus, priklausomai nuo verslo ypatumų ir valdymo poreikių.
Reglamentus galime sugrupuoti į šias grupes.
1 schema
Buhalterinės apskaitos reglamentavimas
• Buhalterinės apskaitos įstatymas
• Įmonės finansinės atskaitomybės įstatymas (FA)
• Konsoliduotas FA įstatymas
• Akcinių bendrovių, įmonių ir kt. verslą reglamentuojantys įstatymai • Dėl įmonių finansinės atskaitomybės (Nr.804)
• Inventorizacijos tvarka Nr.(719) ir kt. • Dėl nusidėvėjimo apskaičiavimo
• Dėl pavyzdinio sąskaitų plano • FA
• Balansas
• Pelno (nuostolių) ataskaita • Įmonės sąskaitų planas ir kt
Apskaitos standartai – tai turto, nuosavo kapitalo ir įsipareigojimų vertinimo, pajamų ir sąnaudų pripažinimo ir registravimo apskaitoje taisyklės. Šios taisyklės atitinka ES teisę bei tarptautinius apskaitos standartus. Apskaitos standartai suderinti su LR galiojančiais teisės aktais. Apskaitos standartai skirstomi į dvi grupes: verslo apskaitos standartai, skirti įmonių, vykdančių verslą apskaitai ir biudžetinių įstaigų apskaitos standartai. Verslo apskaitos standartus rengia ir skelbia LR apskaitos institutas. Biudžetinių įstaigų apskaitos standartus tvirtina Finansų ministerija. Pateikiame kai kurių VAS sąrašą:
• 1 VAS ”Finansinė atskaitomybė”
• 2 VAS “Balansas”
• 3 VAS “Pelno (nuostolių)ataskaita”
• 5 VAS “Pinigų srautų ataskaita”
• 7 VAS “Apskaitos politikos keitimas ir klaidų taisymas”
• 12 VAS “Ilgalaikis materialusis turtas”
ir kt.
Apskaitos politika – tai bendrieji apskaitos principai, metodai ir taisyklės, skirti ūkio subjekto apskaitai tvarkyti ir finansinei atskaitomybei sudaryti ir pateikti. Įmonės vadovas parenka apskaitos politiką, atsižvelgdamas į verslo pobūdį ir konkrečias sąlygas. Verslo politika rengiama, atsižvelgiant į VAS reikalavimus. Įmonės apskaitos politika įvardinama FA aiškinamajame rašte. Dėl apskaitos politikos pakeitimų susidarę turto, nuosavybės ar įsipareigojimų skirtumai registruojami apskaitoje ir atskleidžiami finansinėje atskaitomybėje. Pakeitimų poveikis atspindimas pagal 7 VAS “Apskaitos politikos, apskaitinių įvertinimų keitimas ir klaidų taisymas”.
Apskaitos politiką apibrėžia 1-sis Tarptautinis apskaitos standartas (TAS). Šiame standarte nurodyta, kad finansinėje atskaitomybėje pateikta informacija:
• Svarbi vartotojų sprendimams.
• Patikima, nes
a) teisingai atspindi rezultatus ir finansinę būklę,
b) atspindi ekonominę esmę, o ne vien teisinę,
c) bešališka,
d) apdairi,
e) pilnutinė
FA rengimo ir pateikimo koncepcijose (modelyje) įvardintos jos parengimo prielaidos:
• Kaupimo principas,
• Veiklos tęstinumas.
ir FA charakteristikos:
• Suprantamumas.
• Svarbumas (ekon.sprend.).
• Patikimumas
a) tikslus pateikimas,
b) turinys svarbiau už formą,
c) neutralumas,
d) apdairumas,
e) visapusiškumas (pilnutinumas).
• Lyginamumas
Svarbios ir patikimos informacijos apribojimai
• Informavimas laiku.
• Naudos ir išlaidų pusiausvyra.
• Kokybinių charakteristikų pusiausvyra.
Reikalavimai apskaitos informacijai
Apskaita turi būti tvarkoma taip (BAĮ 4 str.), kad jos pateikta informacija būtų:
1. Tinkama, objektyvi, palyginama.
2. Pateikiama laiku.
3. Išsami ir naudinga vidaus ir išorės vartotojams.
Apskaitos tvarkymas
Apskaita tvarkoma naudojant Lietuvos piniginį vienetą, o prireikus ir litą ir užsienio valiutą
(pagal oficialų kursą galiojantį ŪO ar ŪĮ dieną).
Ūkio subjekto apskaitos sistemą nulemia 4 pagrindiniai veiksniai: 1) teisinė forma (AB ir kt.), 2) dydis, 3) veiklos pobūdis (prekyba, gamyba, statyba ar kt.), 4) nuosavybės forma (valstybės ar kt.).
Ūkio subjekto apskaitą tvarko:
• Įmonės buhalterija.
• Pagal sutartis, apskaitos paslaugas teikianti įmonė.
• Savininkas (notarai, advokatai, patentus įsigiję asmenys, neribotos civilinės atsakomybės juridiniai asmenys turintys 1-ną savininką.
• Ūkininkai
Vyriausiasis buhalteris ir apskaitos paslaugas teikianti įmonė atsako už buhalterinių įrašų teisingumą ir FA parengimą laiku. Apskaitos paslaugas teikiančios įmonės atsakomybė numatoma sutartyje su užsakovu.
Įmonės, kurių vertybiniai popieriai įtraukti į Vertybinių popierių biržos prekybos sąrašus, apskaitą tvarko ir atskaitomybę rengia pagal Tarptautinius apskaitos standartus. Finansinės atskaitomybės aiškinamajame rašte turi būti nurodyta, pagal kokius standartus (tarptautinius ar Lietuvos VAS) ji sudaryta. Apskaitos duomenys pagrindžiami inventorizacijos duomenimis.
II. FINANSINĖS ATSKAITOMYBĖS SUDĖTIS
Finansinės atskaitomybės tikslas – pateikti teisingą informaciją jos vartotojams apie įmonės finansinę būklę, veiklos rezultatus ir pinigų srautus.
Yra trys finansinės atskaitomybės versijos: pilna, sutrumpinta ir trumpa.
Apskaitos pavadinimas Pilna Sutrumpinta Trumpa
1. Balansas × × ×
2. Pelno (nuostolio) ataskaita × × ×
3. Nuosavo kapitalo pokyčių × × ×
4. Pinigų srautų × × –
5. Aiškinamasis raštas × × ×
Įmonės, kurių nemažiau kaip 2 rodikliai neviršija lentelėje pateiktų dydžių 2 metus iš eilės, gali pateikti sutrumpintą ar trumpą atskaitomybę
Eil
Nr Sąlygos Sutrumpinta Trumpa
1 Pardavimo pajamos (grynosios) per metus 10 mln. Lt. 1 mln. Lt.
2 Turto balansinė vertė 5 mln. Lt. 0,5 mln. Lt.
3 Vidutinis sąrašinis darbuotojų skaičius 250 50
III. BUHALTERINĖS APSKAITOS PRINCIPAI
Pagal LR buhalterinės apskaitos įstatymą buhalterinė apskaita – tai ūkinių operacijų ir ūkinių įvykių, išreikštų pinigais, registravimo, grupavimo ir apibendrinimo sistema, skirta gauti informaciją ekonominiams sprendimams priimti ir (arba) finansinei atskaitomybei sudaryti.
Bendrieji buhalterinės apskaitos principai – apskaitos politikos sudėtinė dalis. Pagal LR Finansinės atskaitomybės įstatymą numatyta 10 bendrųjų apskaitos principų:
1) įmonės,
2) veiklos tęstinumo,
3) periodiškumo,
4) pastovumo,
5) piniginio mato,
6) kaupimo,
7) palyginimo,
8) atsargumo,
9) neutralumo,
10) turinio svarbos.
Šie principai įvardinti ir 1-jame verslo apskaitos standarte (VAS) “Finansinė atskaitomybė”.
Įmonės principas. Šis principas numato, kad kiekviena įmonė yra atskiras apskaitos vienetas, t.y. įmonės turtas atskirtas nuo jos savininko asmeninio turto. Pagal šį principą buhalterį domina tik tos ūkinės operacijos (ŪO) ir ūkiniai faktai (ŪF), kurie turi būti atspindėti finansinėse ataskaitose. Šis principas įgalina atskirti asmeniškai sudaromus sandorius nuo įmonės sandorių. Įmonės principas taikomas visoms verslo organizavimo formoms ir pasireiškia tuo, kad kiekvienos įmonės turto ir nuosavybės bei įsipareigojimų apskaita atskirta nuo savininkų turto ir įsiskolinimo apskaitos. Į apskaitą traukiamas įmonės turtas, nuosavas kapitalas, įsipareigojimai, pajamos, sąnaudos ir pinigų srautai.
Veiklos tęstinumo principas. Šis principas reikalauja daryti prielaidą, kad įmonės veiklos laikotarpis neribotas. Rengdama atskaitomybę įmonės vadovybė turi įvertinti ar artimiausiu metu įmonė tęs veiklą. Apskaitos praktikoje veiklos tęstinumo principas reiškia, kad įmonės turimas turtas privalo būti įkainotas ne finansinės atskaitomybės parengimo metu susiklosčiusiomis rinkos kainomis (jas tiksliai galima nustatyti tik pardavus turtą), bet faktine to turto įsigijimo savikaina.
Periodiškumo principas reiškia, kad atskaitomybė sudaroma už finansinius metus. Paprastai jie trunka 12 mėn. ir negali būti ilgesni negu 18 mėn. Šiuo atveju aiškinamajame rašte įvardinamos laikotarpio pakeitimo priežastys.
Pastovumo principas reiškia, kad įmonės pasirinktą apskaitos metodiką turi taikyti nuolat. Jis keičiamas, kai keičiama apskaitos politika, siekiant pateikti tikslesnę informaciją apie įmonės finansinę būklę ir veiklos rezultatus.
Piniginio mato principas – įmonės turtas, kapitalas ir įsipareigojimai finansinėje atskaitomybėje išreiškiami pinigais.
Kaupimo principas reikalauja, kad ŪO ir ŪĮ apskaitoje būtų registruojami, kai atsiranda ir atspindimi to laikotarpio finansinėje atskaitomybėje. Kitaip tariant į pinigų gavimo ar išmokėjimo laiką neatsižvelgiama. Pagal šį principą pajamos registruojamos kai uždirbamos, o sąnaudos – kai patiriamos. Uždirbtos pajamos susiejamos su patirtomis sąnaudomis.
Palyginimo principas numato, kad uždirbtos pajamos būtų sulygintos su patirtomis sąnaudomis. Be to finansinėse ataskaitose turi būti pateikta informacija už keletą ataskaitinių laikotarpių (ne mažiau kaip už 1 m.). Tai leidžia įvertinti įmonės finansinės būklės pokyčius. Jei bus pakeistas straipsnių klasifikavimas, jų apskaičiavimai turi būti atliekami vadovaujantis 7 VAS “Apskaitos politikos,
apskaitinių įvertinimų keitimas ir klaidų taisymas”.
Atsargumo principas – įmonė pasirenka tokius apskaitos metodus, kuriuos taikant turto, kapitalo ir įsipareigojimų bei pajamų ir sąnaudų vertė negali būti nepagrįstai padidinta ar sumažinta. Skolos, atidėjimai ir rezervai turi būti patikrinti ir tinkamai įvertinti.
Neutralumo principas numato, kad FA pateikta informacija būtų objektyvi ir nešališka, neįtakotų informacijos vartotojų sprendimų priėmimo.
Turinio svarbos principas reikalauja, kad apskaitant ŪO ir ŪĮ didžiausias dėmesys būtų skiriamas į jų ekonominę prasmę, o ne tik į formalius pateikimo reikalavimus. Pav., įmonė perleido turtą kitai įmonei ir sudarė papildomą susitarimą, pagal kurį naudosis ir toliau šio turto teikiama ekonomine nauda. Šiuo atveju turtas turėtų likti perleidėjo balanse.
IV. BALANSAS
Balansas – tai finansinė ataskaita, kurioje nurodytas visas įmonės turtas, nuosavas kapitalas ir įsipareigojimai paskutinę finansinių metų dieną. Kitaip tariant, balansas rodo įmonės finansinę būklę tam tikrai datai. Jis parengtas taikant piniginį matą. 2-jame VAS pateiktas pavyzdinės balanso formos (pilno, sutrumpinto ir trumpo). Balansas – tai lentelė, kurios vienoje dalyje parodytas įmonės turtas, o kitoje – jos nuosavybė ir įsipareigojimai. Turto ir nuosavybės duomenys sugrupuoti į tam tikras grupes – skyrius. Balanso straipsnių sugrupavimas susijęs su turto ir įsipareigojimų pokyčiais, kurie įvyksta vykdant ŪO ir atlikus ŪĮ.
TURTAS
A. Ilgalaikis
– nematerialusis (prestižas, programinė įranga ir kt.)
– materialusis (pastatai, statiniai ir kt.)
– finansinis (investicijos, paskolos ir kt.)
B. Trumpalaikis
– atsargos (žaliavos, produkcija, prekės ir kt.)
– per vienus metus gautinos sumos (pirkėjų skolos ir kt.)
– pinigai
TURTAS IŠ VISO
NUOSAVAS KAPITALAS IR ĮSIPAREIGOJIMAI
C. Nuosavas kapitalas
– kapitalas (įstatinis, akcijų priedai ir kt.),
– perkainavimo rezervas,
– rezervai (privalomasis, kiti),
– nepaskirstytas pelnas.
D. Dotacijos ir subsidijos
E. Mokėtini įsipareigojimai
– po vienų metų mokėtinos sumos ir ilgalaikiai įsipareigojimai
a) finansinės skolos,
b) lizingo (finansinė nuomos) ar panašūs,
c) bankams, tiekėjams ir kt.
– per vienerius metus mokėtinos sumos ir trumpalaikiai įsipareigojimai
a) finansinės skolos,
b) skolos tiekėjams,
c) su darbo santykiais susiję įsipareigojimai.
NUOSAVYBĖ IR ĮSIPAREIGOJIMAI IŠ VISO
Balanse parodyta turto suma turi būti lygi nuosavybės ir įsipareigojimų sumai. Taip yra todėl, kad šios sumos atspindi tą patį turtą. Turto (arba aktyvų) dalyje jis grupuojamas pagal tai kaip funkcionuoja. Nuosavybės dalyje turtas parodomas pagal savininkus t.y. išskiriama skolintojų ir savininkų nuosavybė. Balanso duomenys turi ryšį su apskaitos registrų duomenimis, kur jie sugrupuoti pagal atskiras buhalterines sąskaitas, apibendrinant visas ŪO ir ŪĮ, įvykusius per ataskaitinį laikotarpį.
V. FINANSINIŲ ATASKAITŲ ELEMENTAI IR JŲ VERTINIMAS
Pagal ekonominę prasmę ŪO ir ŪĮ grupuojami į atskirus elementus, naudojamus finansinei būklei ir veiklos rezultatams įvertinti. Balanse pateikti elementai parodo įmonės finansinę būklę, o pelno (nuostolių) ataskaitoje – veiklos rezultatus.
Finansinėse ataskaitose pateikiami šie elementai:
1) turtas,
2) įsipareigojimai,
3) nuosavas kapitalas,
4) pajamos,
5) sąnaudos.
Trys pirmieji elementai apibūdina finansinę būklę, o du paskutinieji – veiklos rezultatus.
Turtas – tai materialiosios, nematerialiosios ir finansinės vertybės, kuriomis disponuoja, jas valdo ir naudoja įmonė, tikėdamasi gauti ekonominės naudos. Turtas naudojamas paslaugoms teikti ar prekėms gaminti. Jis gali teikti naudą ir keičiant į kitą turtą arba perleidžiant įsipareigojimams padengti. Turto apskaitą reglamentuoja šie VAS “Nematerialusis turtas”, “Ilgalaikis materialusis turtas”, “Atsargos” ir kt.
Įsipareigojimai – prievolės, atsirandančios dėl ŪO ir ŪĮ už kuriuos įmonė ateityje privalės atsiskaityti turtu. Svarbi sąlyga – objektyvus įsipareigojimų dydžio nustatymo būtinumas. Dažniausiai įsipareigojimai įforminami sutartimi. Įsipareigojimai skirstomi į esamus ir būsimus. Balanse rodomi tik esami įsipareigojimai. Esami įsipareigojimai gali būti vykdomi sumokant pinigus, perleidžiant turtą, suteikiant turtą ar paslaugas, pakeičiant kitais įsipareigojimais.
Nuosavas kapitalas – įmonės turto dalis, likusi atėmus iš viso turto įsipareigojimus.
Pajamos – ekonominės naudos padidėjimas, pasireiškiantis turto padidėjimu ar įsipareigojimų sumažėjimu, dėl kurio padidėja nuosavas kapitalas. Papildomi savininkų įnašai kapitalui didinti pajamomis nelaikomi.
Sąnaudos – ekonominės naudos sumažėjimas, pasireiškiantis turto sumažėjimu ar įsipareigojimų prisiėmimu, dėl kurio sumažėja nuosavas kapitalas.
Pajamų ir sąnaudų klasifikacija
• pardavimo
• kitos veiklos
• finansinės veiklos
• investicinės veiklos
• pardavimo savikaina,
• veiklos,
• kitos veiklos,
• finansinės veiklos,
• investicinės veiklos,
• pelno mokesčio sąnaudos
FA elementai gali būti įvertinami vienu iš šių būdų arba jų deriniu:
1) įsigijimo savikaina.
sumokėto atlygio verte. Įsipareigojimai – gautina ar mokėtina pinigų (ar ekvivalentų) suma,kurią numatoma gauti normaliomis verslo sąlygomis.
2) tikroji vertė. Tai suma už kurią galima: 1)apsikeisti turtu ar 2)paslaugomis ar 3)užskaityti tarpusavio įsipareigojimus (tarp nesusijusių šalių).
3) einamųjų išlaidų vertė. Turtas užregistruojamas tokia suma, kuria buvo atsiskaityta už tokio pat turto įsigijimą ataskaitiniu laikotarpiu.
4) realizavimo vertė. Turtas registruojamas suma, kurią galima gauti įprasto pardavimo metu dabar.
5) grynoji galimo pardavimo vertė. Turtas įvertinamas pardavimo kaina, esant įprastinėmis verslo sąlygomis, atėmus gamybos užbaigimo ir pardavimo išlaidas.
6) dabartinė vertė. Turtas įvertinamas dabartine diskontuota būsimojo laikotarpio pinigų suma, kurią turtas turėtų uždirbti ateityje normaliomis verslo sąlygomis.
Dažniausiai įmonės pasirenka įsigijimo savikainos būdą ir derina jį su kitais.
VI. DOKUMENTACIJA IR INVENTORIZACIJA
Apskaitos dokumentas –popierinis ar elektroninis liudijimas, patvirtinantis ŪO ar ŪĮ ir turintis rekvizitus, pagal kuriuos galima nustatyti ŪO ar ŪĮ tapatumą (BAĮ 2.1 str.). Apskaitos dokumentai turi šiuos privalomus rekvizitus: 1)pavadinimą, 2)surašiusio ūkio subjekto kodą, 3)datą, 4)ŪO ar ŪĮ turinį, 5)ŪO ir ŪĮ piniginė išraiška, (mato vnt.), 6)surašiusių ir pasirašiusių (arba tik jų) vardas (arba 1-ji raidė), pavardė, parašas, pareigos (BAĮ 13.1 str.). Gali būti nustatyti papildomi rekvizitai (kitų teisės aktų). Mokesčiams apskaičiuoti taikomų dokumentų reikalavimus nustato Vyriausybė.
Dokumentai turi būti surašomi ŪO metu arba jai ar ŪĮ pasibaigus.
Ūkio subjekto vadovas patvirtina asmenų, turinčių teisę pasirašyti dokumentus, sąrašą. Kai apskaita tvarkoma pagal sutartį, dokumentų pasirašymo tvarka numatoma sutartyje. Už apskaitos dokumentų surašymo teisingumą ir ŪO teisėtumą atsako juos surašę ir pasirašę asmenys.
Kai prekės nukainuojamos, parduodamos su nuolaida, o taip pat kai taisomos klaidos, padarytos ŪO metu, bet pastebėtos vėliau, surašomi patikslinamieji dokumentai. Juos pasirašo tas ūkio subjektas, kuris surašė dokumentą, kurį reikia tikslinti. Patikslinamieji pinigų apskaitos dokumentai nesurašomi. Visuose apskaitos dokumentuose draudžiama taisyti datą. Dokumentuose galima taisyti kiekį, sumą ir tekstą, perbraukiant ir įrašant teisingus duomenis. Taisymai daromi dokumento surašymo metu, juos pasirašo dokumentą pasirašę asmenys ir nurodo datą. Toks klaidų taisymo būdas vadinamas (praktikoje ir buhalterinės apskaitos teorijoje) korektūros būdu. Šiuo būdu gali būti taisomos klaidos ir registruose, pastebėtos iki metinės finansinės atskaitomybės sudarymo. Klaidos pastebėtos vėliau, taisomos surašant buhalterinę pažymą.
Valstybės institucijos, turinčios teisę įstatymų nustatyta tvarka paimti apskaitos dokumentus, gali paimti surašiusios dokumentų paėmimo aktą.
IMT inventorizacijos ypatumai
Komisija, inventorizuodama ilgalaikį materialųjį turtą, turi būtinai apžiūrėti kiekvieną turto vienetą bei jo dalis natūra ir įrašyti į inventorizavimo aprašus jo pavadinimą, paskirtį ir inventoriaus numerį.