14 SKIRSNIS. ILGALAIKIO TURTO APSKAITA IR NUSIDĖVĖJIMAS
1. Ilgalaikio turto apskaitos reikšmė
Ilgalaikis turtas, arba pagrindinės priemonės, yra būtinas visoms įmonėms
bei organizacijoms nepriklausomai nuo jų veiklos pobūdžio. Įvairioms ūkinės
veiklos rūšims reikia įvairaus ilgalaikio turto. Pvz., transporto firmai
reikalingos transporto priemonės, žemės ūkio įmonei — žemė, gyvuliai ir kt.
Kiekviena įmonė turi tiksliai žinoti, kokio dydžio turtu ji disponuoja, ir
privalo (jeigu ji, aišku, nori pelningai funkcionuoti) nustatyti optimalų
ilgalaikio turto dydį bei struktūrą. Norint tai atlikti, reikia kruopščiai
tvarkyti įmonės ilgalaikio turto apskaitą.
Ir nekilnojamasis materialus turtas, ir kilnojamasis turtas vienodai
svarbūs įmonės gamybinei veiklai. Kilnojamojo turto, t. y. turto,
tiesiogiai susijusio su produkcijos ar paslaugų gamyba, ir nekilnojamojo
turto, t. y. turto, tiesiogiai nedalyvaujančio gamybos procese, optimalaus
santykio nustatymas — viena iš efektyvaus įmonės darbo sąlygų. Be abejo,
šis santykis įvairiose įmonėse gali būti įvairus, tačiau svarbu, kad jis
būtų pasirinktas optimalus.
Įmonės ilgalaikį turtą sudaro:
Materialus turtas
žemė
pastatai nekilnojamasis turtas
transporto priemonės
įvairūs įrenginiai kilnojamasis turtas
įmonės baldai
gamtos ištekliai
Nematerialus turtas
prestižas
patentai
licenzijos
autorinės teisės
mokslinio tyrimo išlaidos
ir kt.
Viso šio turto reikia normaliam įmonės funkcionavimui. Įmonės valdymo
personalas turi tiksliai ir nuolat žinoti turimo ilgalaikio turto dydį, jo
struktūrą, panaudojimo lygį, turto būkę bei kitus svar-bius duomenis.
Norint žinoti disponuojamo turto naujumo laipsnį, skaičiuojamas viso
naudojamo ilgalaikio įmonės turto nusidėvėjimas. Lyginant ilgalaikio turto
pradinę vertę su jo nusidėvėjimo suma, nustatomas įmonės turto naujumo
laipsnis. Nusidėvėjimo bazė gali būti turto pradinė arba likutinė vertė
(priklausomai nuo naudojamų nusidėvėjimo skaičiavimo metodų). Pradinė turto
vertė negali būti pakeista, išskyrus šiuos du atvejus: 1) perdirbant
objektus iš kapitalinių įdėjimų ir 2) perkainojant turto objektus
vyriausybės sprendimu.
Pradinę ilgalaikio turto vertę sudaro visos reikalingos šiam turtui
pirkti, atsivežti bei paruošti išlaidos. Šių išlaidų suma parodoma
konkrečios ilgalaikio turto sąskaitos debete. Remiantis suma, kiekvieną
apskaitos laikotarpį skaičiuojamos nusidėvėjimo išlaidos.
Tais atvejais, kai nusidėvėjimas skaičiuojamas remiantis turto likutine
verte, nusidėvėjimo išlaidos skaičiuojamos remiantis suma, gaunama iš
ilgalaikio turto pradinės vertės atėmus ankstesnių laikotarpių nusidėvėjimo
sumą. Nusidėvėjimas skaičiuojamas remiantis likutine verte, taikant
mažėjančios vertės (nusidėvėjimo skaičiavimo) metodą.
Nuo pasirinktos įmonės ilgalaikio turto strukturos gali priklausyti šios
įmonės veiklos efektyvumas, todėl tam reikia skirti daug dėmesio.
Kiekvienoje įmonėje turi būti nuolat vykdoma turimo turto vertikali
analizė, kurios metu nustatomas kiekvieno ilgalaikio turto elemento
procentinis santykis su visa ilgalaikio turto verte. Paprastai didžiausia
lyginamąjį svorį visame įmonės turte turi kilnojamasis materialus turtas,
t. y. įrengimai, transporto priemonės, gamybinis inventorius ir kt. Taip
yra todėl, kad ši turto dalis tiesiogiai susijusi su produkcijos gamyba ar
paslaugomis. Galima daryti prielaida, kad kuo didesnė aktyvi ilgalaikio
turto dalis, tuo daugiau galima pagaminti produkcijos ar suteikti paslaugų
(esant palankiems kitiems veiksniams).
Daugelyje mūsų įmonių ilgalaikis turtas sudaro beveik du trečdalius viso
turto. Rinkos šalyse ilgalaikis turtas turi dar didesnį lyginamajį svorį
įmonėse, kadangi šiose šalyse nėra atsargų stygiaus problemų, be to,
paprastai daugiausia lėšų skiriama investicijoms, t. y. ilgalaikiam turtui
įsigyti (kaupimui). Įmonės analitikai, remdamicsi savo skaičiavimais, turi
nustatyti optimalų ilgalaikio turto lyginamajj svorį visame įmonės turte.
Nuo to priklauso įmonės vadovybės vykdomos investicinės politikos
efektyvumas.
Ilgalaikio turto nusidėvėjimo dydis priklauso nuo naudojamų nusidėvėjimo
skaičiavimo metodų. Kai kuriose šalyse vyriausybė nustato, kokius
nusidėvėjimo skaičiavimo metodus reikia naudoti pelno mokesčio tikslais.
Daugelyje šalių įmonėms leidžiama naudoti pagreitintus nusidėvėjimo
metodus. Pagreitintų nusidėvėjimo metodų naudojimas pateisinamas tuo, kad
kuo naujesnis turtas, tuo daugiau ir kokybiškiau jis gali ,,dirbti“.
Vadinasi, kuo daugiau dirba, tuo daugiau ir nusidėvi.
Ilgalaikio turto naudojimo gerinimas yra svarbi gamybos efektyvumo
didinimo salyga. Racionaliai naudojant ilgalaikį turta, pagaminama daugiau
produkcijos, be papildomų įdėjimų mažinamos jos išlaidos, didinamas gamybos
pelningumas. Taigi ilgalaikio turto apskaitai
turi būti skiriama ypač daug
dėmesio. Apskaitos pagrindiniai uždaviniai — teikti informaciją apie turimą
ilgalaikį turtą, jo buvimo vietą, darbo laiką, judėjimą, naudojimą pagal
paskirtį, nusidėvėjimą, remonto išlaidas, likvidavimo rezultatus,
nenaudojamus objektus ir kt.
2. Ilgalaikio turto nusidėvėjimo koncepcija
Rinkos ekonomikos šalyse naudojami įvairūs metodai paskirstant ilgalaikio
turto vertę gaunamoms pajamoms per visą jo naudojimo laiką. Yra žinomi trys
pagrindiniai ilgalaikio turto vertės paskirstymo gaunamoms pajamoms metoda:
1. Nusidėvėjimas (depreciation).
2. Išeikvojimas (depletion).
3. Amortizacija (amortization).
Nusidėvejimas — tai periodinis materialaus turto (mašinų ir įrengimų,
pastatų ir kt.) vertės paskirstymas periodiškai gaunamoms pajamoms.
Išeikvojimas — tai periodinis gamtinių išteklių vertės paskirstymas
periodiškai gaunamoms pajamoms.
Amortizacija — tai periodinis nematerialaus turto (patentų, autorinių
teisių ir pan.) vertės paskirstymas periodiškai gaunamoms pajamoms. Dažnai
šis terminas vartojamas visais trim atvejais.
Kadangi šioje knygoje rašoma apie materialų turtą, tai daugiausia dėmesio
skirsime nusidėvėjimo problemai. Vakarų šalių autoriai, nagrinėdami
nusidėvėjimo esmę, kruopščiausiai analizuoja veiksnius, lcmiančius
nusidėvėjimą. Dažniausiai jie skiria dvi veiksnių grupes: 1) fizinius ir 2)
funkcinius veiksnius.
Prie fizinių veiksnių, lemiančių nusidėvėjimą, priskiriama:
a) nusidėvėjimas dėl mašinų, įrengimų ir kitų priemonių naudojimo gamybos
procese. Tai visiškai suprantamas veiksnys: kuo ilgiau ir intensyviau
turtas naudojamas gamyboje, tuo daugiau jis nusidėvi;
b) nusidėvėjimas dėl turto naudojimo laiko. Turto naudojimo laikas savo
ruožtu priklauso ir nuo firmos remonto bei įrengimų priežiūros politikos.
Neadekvati įrengimų priežiūra ir remontas gali laikinai sumažinti išlaidas,
tačiau tuomet įrengimų naudojimo laikas sutrumpės, o nusidėvėjimo išlaidos
padidės;
c) nusidėvėjimas dėl turto gedimų.
Prie funkcinių veiksnių, lemiančių ilgalaikio turto nusidėvėjima,
priskiriama:
a) turto neatitikimas poreikių. Dažniausiai taip atsitinka plečiantis
gamybai, kai didėja įrengimų apkrovimas ir turtas jau negali patenkinti
didėjančių poreikių;
b) turto pasenimas. Paprastai tai lemia pirmasis veiksnys, t. y. turto
neatitikimas poreikių, arba turtas pasensta, kai nėra gaminamos produkcijos
arba teikiamų paslaugų paklausos.
Pažymėtina, kad visi fiziniai veiksniai, lemiantys nusidėvėjimą,
pasireiškia nuolat, o funkciniai veiksniai — nc visada. Ilgalaikio turto
rinkos vertės pasikeitimas nepripažįstamas kaip veiksnys, lemiantis
nusidėvėjimą.
Nusidėvėjimo apskaita turi atsižvelgti į visus veiksnius, kurie riboja
ilgalaikio turto naudojima. Periodinės turto vertės paskirstymas gaunamoms
pajamoms turi būti pagrįstas grupių veiksniais. Tie veiksniai, kurių
poveikis yra pastovus, apskaitoje pripažįstami pirmiausiai.
3. Ilgalaikio turto nusidėvėjimo apskaičiavimo metodai
Nusidėvėjimo apskaičiavimo mctodai nusako, kaip bus nustatoma tam tikro
laikotarpio nusidėvėjimo suma. Įvairūs nusidėvėjimo apskaičiavimo metodai
duoda įvairų to paties apskaitinio laikotarpio rezultatą. Vakarų šalių
apskaitos teorijoje ir praktikoje naudojami keli nusidėvėjimo apskaičiavimo
metodai, todėl jie įvairiai klasifikuojami. Čia pateiksime G. Welch ir Ch.
Zlatkovich nusidėvėjimo apskaičiavimo metodų klasifikavimo schemą ir
apskaičiavimus, apibūdinančius vieno ar kito metodo naudojimą:
1) remiantis tolygiu išlaidų paskirstymu visiems ataskaitiniams
laikotarpiams:
a) tiesinis (proporcinis, linijinis) (straight line);
2) remiantis produkcijos apimtimi:
b) naudojimo valandų (service hours),
c) produkcijos apimties (kiekio) (productive output);
3) kiekvieną laikotarpį mažinant nusidėvėjimo išlaidas (pagreitinto
nusidėvėjimo apskaičiavimo metodai):
d) metų skaičiaus sumos (sum-of the-years-digits),
e) mažėjančio balanso (declining balance). Trumpai apibūdinsime kiekvieno
metodo esmę.
Tiesinis metodas ir jo įvertinimas. Čia remiamasi prielaida, kad
ilgainiui turtas praranda savo vertę, todėl, naudojant šį metoda,
nusidėvėjimas siejamas su laiko veiksniu. Kiekvienu ataskaitiniu
laikotarpiu nurašoma ta pati nusidėvėjimo suma, kuri apskaičiuojama pagal
šią formulę:
[pic]
kurioje: N — metinė nusidėvėjimo suma;
PV — pradinė vertė;
LV — likutinė vertė;
tm — tarnavimo laikas.
Sakykime, kad turime šiuos duomenis:
(doleriais)
|Rodikliai |Simboliai |Suma |
|Turto pradinė vertė (įsigijimo |PV |6 600 |
|išlaidos) | | |
| | | |
|Turto pradinė vertė (jsigijimo | | |
|išlaidos) | | |
|Turto likutinė vertė |LV |600 |
|Numatomas tarnavimo
amžius: | | |
|a) metai |tm |5 |
|b) valandos |tv |20000 |
|c) produkcijos apimtis (kiekis |P |10000 |
|vienetais) Nusidėvėjimo norma | | |
|(metams, tarnavimo | | |
|valandai, produkcijos vienetui) |n | |
Remdamiesi šiais duomenimis, apskaičiuojame:
[pic]
Vadinasi, kasmet turtas nusidėvės 1200 dol. Skaičiuoti tikslinga tokioje
lentelėje:
|Metai |Kasmetinė |Nusidevėjimo suma |Knyginė (likutinė)|
| |nusidevėjimo norma|nuo eksploatavimo |vertė |
| | |pradžios | |
| | |(sukauptas | |
| | |nusidevėjimas) | |
|0 | | |6600 |
|1 |1200 |1200 |5400 |
|2 |1200 |2400 |4200 |
|3 |1200 |3600 |3000 |
|4 |1200 |4800 |1800 |
|5 |1200 |6000 |600(likutinė |
| | | |vertė) |
Iš viso: 6000
x
Tiesiniu (proporciniu, linijiniu) metodu apskaičiuotas nusidėvėjimas
dažnai atvaizduojamas procentine išraiška. Mūsų pavyzdyje metinė
nusidėvėjimo norma sudarys apie 18% pradinės vertės [pic].
Tiesinis metodas naudojamas, kai yra šios sąlygos;
1. Turto ekonominis potencialas mažėja apytiksliai pastoviai kiekvienu
ataskaitiniu laikotarpiu.
2. Turto naudojimo intensyvumas kiekvienu ataskaitiniu laikotarpiu
mažai kinta.
3. Remonto ir priežiūros išlaidos apytiksliai tos pačios kiekvieną
ataskaitinį laikotarpį.
Naudojimo valandų metodas. Naudojant šį metodą, remiamasi prielaida, kad
turto vertė mažėja priklausomai nuo faktinio naudojimo (darbo) laiko. Pvz.,
jeigu įrengimas tam tikrą laikotarpį dirbo du kartus daugiau negu prieš tai
esantį laikotarpį, tai ir nusidėvėjimas turi būti du kartus didesnis.
Norint naudoti šį metodą, reikia turto naudojimo laiką išreikšti jo
faktinėmis naudojimo valandomis. Šiuo atveju formulė nusidėvėjimui per
valandą apskaičiuoti bus tokia:
[pic].
Mūsų pavyzdyje tai sudarys:
[pic]
Vadinasi, per vieną naudojimo valandą įrengimas nusidėvėjo 0,30 dol. Tam
tikro laikotarpio įrengimo nusidėvėjimo suma skaičiuojama nusidėvėjimą per
vieną valandą dauginant iš faktinio naudojimo valandų skaičiaus. Sakykime,
kad pirmaisiais metais įrengimas dirbo 3800 val. Tada nusidėvėjimas
sudarytų 1140 dol. (0,30 x 3800). Penkerių metų įrengimo nusidėvėjimą
skaičiuosime taip:
|Metai |Naudojimo |Kasmetinė |Nusidevėjimo |Knyginė |
| |valandos |nusidevėjimo |suma nuo |(likutinė) |
| | |suma |eksploatavimo |vertė |
| | | |pradžios | |
| | | |(sukauptas | |
| | | |nusidevėjimas)| |
|0 | | | |6600 |
|1 |3800 |3800*0,30=1140 |1140 |5460 |
|2 |4000 |4000*0.30=1200 |2340 |4260 |
|3 |4500 |4500*0.30=1350 |3690 |2910 |
|4 |4200 |4200*0.30=1260 |4950 |1650 |
|5 |3500 |3500*0.30=1050 |6000 |600(likutinė |
| | | | |vertė) |
Iš viso: 20000 6000
x x
Remdamiesi šiuo metodu, mcs galime logiškai išlaidas paskirstyti
pajamoms. Šiuo atveju svarbus ir produkcijos apimties veiksnys, ypač tada,
kai tarp tarnavimo laiko trukmės ir pagamintos produkcijos egzistuoja
tiesioginė priklausomybė.
Kai kurių turto rūšių (pastatų, baldų, spausdinimo mašinėlių)
nusidėvėjimą skaičiuoti šiuo metodu yra nepraktiška ar net visiškai
neįmanoma.
Produkcijos apimties (kiekio) metodas. Čia daroma prielaida, jog turto
vertė mažėja dėl to, kad jis yra naudojamas gaminant produkcija. Todėl šiuo
atveju nusidėvėjimas priklauso nuo pagamintos produkcijos apimties (kickio)
(kuo daugiau pagaminama, tuo didesnis nusidėvėjimas). Turto naudojimo
laikas įvertinamas produkcijos vienetais. Turto nusidėvejimo suma
paskirstoma kiekvienam pagamintos produkcijos vienetui, t. y.
įkalkuliuojama į jo savikaina. Todėl nusidėvėjimo išlaidų dalis, tenkanti
kiekvienam produkcijos vienetui, yra pastovi.
Nusidėvėjimo
tenkančiai produkcijos vienetui, apskaičiuoti